Письмо от 25.03.2005 г № 19-11/04128
О порядке учета для целей налогообложения прибыли расходов на оплату услуг сторонних организаций и налога на добычу полезных ископаемых
Управление ФНС России по Красноярскому краю, Таймырскому (Долгано-Ненецкому) и Эвенкийскому автономным округам, рассмотрев запрос, сообщает.
Глава 25."Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - кодекс) не ставит в зависимость обоснованность уменьшения полученных налогоплательщиком доходов на сумму произведенных им в отчетном (налоговом) периоде расходов от классификации последних на прямые и косвенные.
Согласно статье 252 Кодекса расходами, уменьшающими полученные налогоплательщиком доходы, признаются любые экономически обоснованные и документально подтвержденные затраты, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).
Классификация же расходов на прямые и косвенные, производимая налогоплательщиком, применяющим метод начисления, в соответствии со статьей 318 Кодекса, необходима для обеспечения равномерного учета затрат при формировании налоговой базы по итогам отчетных (налоговых) периодов.
Приведенный в статье 318 Кодекса перечень прямых расходов, которые формируют (на основе их определяется) в налоговом учете организации стоимость остатков незавершенного производства и (или) готовой продукции на складе на конец отчетного (налогового) периода, является закрытым.
При наличии указанных остатков на конец отчетного (налогового) периода сформированная по правилам статьи 319 Кодекса сумма прямых расходов, приходящихся на эти остатки, подлежит учету налогоплательщиком не в текущем, а в последующих отчетных (налоговых) периодах по мере доведения товаров до готового состояния и их реализации.
Расходы, не отнесенные статьей 318 Кодекса к прямым, являются косвенными и относятся у налогоплательщика к расходам текущего периода по мере их возникновения исходя из условий сделок.
В соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 254 Кодекса к материальным расходам налогоплательщика относятся затраты на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями.
В рассматриваемой ситуации такими расходами, в частности, являются затраты угольных разрезов, возникающие исходя из условий заключенных с ОАО договоров подряда. Предметом этих договоров является выполнение ОАО с помощью находящихся в его распоряжении трудовых и материально-технических ресурсов в пользу заказчиков вскрышных работ и работ по добыче и погрузке горной массы в транспортные средства (т.е. фактически всего комплекса работ по добыче угля). Указанные затраты на основании пункта 1 статьи 318 Кодекса относятся к косвенным расходам угольных разрезов.
Как следует из содержания запроса, до 2004 года вышеперечисленные работы осуществлялись угольными разрезами самостоятельно. Следовательно, при наличии у указанных организаций остатков незавершенного производства и готовой продукции на конец 2003 года сформированная по правилам статьи 319 Кодекса сумма прямых расходов, приходящихся на эти остатки, подлежала учету при формировании налоговой базы по налогу на прибыль в последующих за 2003 годом налоговых периодах, в частности в 2004 году.
Учитывая изложенное, налоговому органу при проведении камеральных налоговых проверок деклараций по налогу на прибыль, представленных угольными разрезами за 2004 год, целесообразно истребовать у налогоплательщиков регистры по определению остатков незавершенного производства и готовой продукции и списанию в налоговом учете формирующих их стоимость прямых расходов.
В соответствии со статьей 334 Кодекса налогоплательщиками налога на добычу полезных ископаемых признаются организации и индивидуальные предприниматели, признаваемые пользователями недр в соответствии с законодательством Российской Федерации, в частности в соответствии с Законом Российской Федерации от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах".
Согласно статье 9 данного Закона пользователями недр могут быть субъекты предпринимательской деятельности, в том числе участники простого товарищества, иностранные граждане, юридические лица, если федеральными законами не установлены ограничения предоставления права пользования недрами.
В случае если федеральными законами установлено, что для осуществления отдельных видов деятельности, связанных с пользованием недрами, требуются разрешения (лицензии), пользователи недр должны иметь разрешения (лицензии) на осуществление соответствующих видов деятельности или заключать договоры с организациями, имеющими право на осуществление видов деятельности, связанных с пользованием недрами.
Права и обязанности пользователя недр возникают с момента государственной регистрации лицензии на пользование участками недр.
Таким образом, угольные разрезы, имея соответствующие лицензии на право пользования участками недр, являются плательщиками налога на добычу полезных ископаемых, который по мере его начисления учитывается такими организациями в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 264 Кодекса.
И.о. заместителя
руководителя Управления,
советник налоговой службы
Российской Федерации I ранга
С.В.КОРОТКИХ