Разъяснение от 01.09.2007 г № Б/Н
Налог на прибыль
1.Вопрос: Организация приобрела основное средство, которое сразу после ввода в эксплуатацию передается в безвозмездное пользование контрагенту. По окончании срока безвозмездного пользования основное средство возвращается в организацию и будет использоваться в деятельности, направленной на получение дохода. Как в целях исчисления налога на прибыль начисляется амортизация по данному ОС, по какой стоимости необходимо учитывать ОС после его возврата из безвозмездного пользования? Может ли организация при расчете амортизации по данному имуществу применить пункт 1.1 статьи 259 НК РФ?
Ответ: Правоотношения сторон по договору безвозмездного пользования регулируются главой 36 Гражданского кодекса Российской Федерации. Так, статьей 689 Гражданского кодекса Российской Федерации определено, что по договору безвозмездного пользования (договору ссуды) одна сторона (ссудодатель) обязуется передать или передает вещь в безвозмездное временное пользование другой стороне (ссудополучателю), а последняя обязуется вернуть ту же вещь в том состоянии, в каком она ее получила, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором.
В соответствии с пунктом 3 статьи 256 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс НК РФ) из состава амортизируемого имущества в целях налогообложения прибыли исключаются основные средства, переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование.
Причем согласно пункту 16 статьи 270 Кодекса при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей.
Пунктом 2 статьи 322 Кодекса установлено, что по основным средствам, передаваемым налогоплательщиком в безвозмездное пользование, начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошла указанная передача, начисление амортизации не производится.
Таким образом, по амортизируемому имуществу, переданному (полученному) в безвозмездное пользование, на период его нахождения в безвозмездном пользовании амортизация не начисляется ни организацией, ни контрагентом.
По окончании договора безвозмездного пользования и возврате основных средств налогоплательщику амортизация начисляется в порядке, определенном положениями статей 256 - 259 Кодекса, начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошел возврат основных средств налогоплательщику.
Как следует из запроса, амортизируемое имущество передается в безвозмездное пользование непосредственно после сдачи в эксплуатацию.
Следовательно, после возврата амортизируемого имущества оно должно учитываться в налоговом учете по той стоимости, по которой оно учитывалось на момент передачи имущества в безвозмездное пользование.
Но при этом срок полезного использования по такому имуществу не продлевается на период безвозмездного пользования в отличие от консервации.
В соответствии с пунктом 1.1 статьи 259 Кодекса налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 процентов первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно) и (или) расходов, понесенных в случаях достройки, дооборудования, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств, суммы которых определяются в соответствии со статьей 257 Кодекса.
Положения главы 25 Кодекса не содержат ограничений при использовании "амортизационной льготы" в зависимости от способа использования амортизируемого имущества.
При этом следует иметь в виду, что по окончании срока безвозмездного пользования и начала начисления амортизации в целях налогообложения из первоначальной стоимости имущества исключается сумма капитальных вложений в размере 10 процентов, учтенная в соответствии с пунктом 1.1 статьи 259 Кодекса.
Аналогичная позиция изложена в письме Минфина от 16.01.2007 N 03-03-06/2/1.
2.Вопрос: О порядке начисления пени при несвоевременной уплате авансовых платежей.
Ответ: Налоговым периодом по налогу на прибыль организаций является календарный год. В течение года уплачиваются авансовые платежи и ежемесячные авансовые платежи. Сроки уплаты авансовых платежей (включая ежемесячные авансовые платежи) и порядок их расчета установлены статьей 287 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс).
Налог на прибыль за год (налоговый период) состоит из совокупности авансовых платежей плюс-минус перерасчет по результатам за год. По общему правилу пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора (пункт 3 статьи 75 Кодекса).
До 1 января 2007 года начисление пени на сумму несвоевременно уплаченных авансовых платежей по налогу на прибыль производилось на основе методики, изложенной в письме МНС России от 8 февраля 2002 года N ВГ-6-02/160@ и рекомендаций по порядку ведения в налоговых органах базы данных "Расчеты с бюджетом". Федеральным законом от 27 июля 2006 года N 137-ФЗ (далее - Закон N 137-ФЗ) внесены изменения в первую часть Налогового кодекса, в том числе нормы, касающиеся начисления пени.
В соответствии со статьей 58 Кодекса в случае уплаты авансовых платежей в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах сроки на сумму несвоевременно уплаченных авансовых платежей начисляются пени в порядке, предусмотренном статьей 75 Кодекса. Согласно статье 75 Кодекса пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налога в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах сроки.
То есть начисление пени должно производиться за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах дня уплаты.
Таким образом, с 1 января 2007 года начисление пени на авансовые платежи (в том числе ежемесячные платежи) по налогу на прибыль организаций производится в общеустановленном порядке, то есть при наличии недоимки. Какого-либо перерасчета пени в зависимости от результатов экономической деятельности за отчетный или налоговый период не предусматривается. Уплаченные (взысканные) пени, начисленные в установленном Кодексом порядке на сумму несвоевременно уплаченных авансовых платежей, исчисленных в соответствии с установленным законодательством о налогах и сборах порядком, в том числе при корректировке налогооблагаемой базы в сторону уменьшения, излишне уплаченными (взысканными) не являются.
При пересчете авансовых платежей в сторону уменьшения на основе фактической налоговой базы по отчетному (налоговому) периоду суммы пени, начисленные на несвоевременно уплаченные авансовые платежи, излишне уплаченными не признаются. Аналогичная позиция изложена в письме Минфина РФ от 20 апреля 2007 года N 03-02-07/2-74.
При этом обращаем внимание на то, что письмо МНС России от 8 февраля 2002 года N ВГ-6-02/160@, начиная с отчетных периодов 2007 года, не применяется. Это позволяет налоговым органам при проведении контрольных мероприятий начислить пени за несвоевременную уплату ежемесячных авансовых платежей в четвертом квартале 2006 года с учетом результатов за налоговый период в старом порядке. Кроме того, с 1 января 2007 года Законом N 137-ФЗ введена в действие новая редакция статьи 6.1 НК РФ, которая предусматривает: "Срок, определенный днями, исчисляется в рабочих днях, если срок не установлен в календарных днях.
При этом рабочим днем считается день, который не признается в соответствии с законодательством Российской Федерации выходным и (или) нерабочим, праздничным днем".
В связи с этим изменились сроки уплаты налога (статья 287 Кодекса) по отдельным видам доходов, в частности:
- по доходам, выплачиваемым налогоплательщикам в виде дивидендов, а также процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам налог перечисляется налоговым агентом в течение 10 дней со дня выплаты дохода;
- налог с доходов по государственным и муниципальным ценным бумагам, уплачиваемый в соответствии с пунктом 4 статьи 284 Кодекса налогоплательщиком - получателем дохода, уплачивается в течение 10 дней по окончании соответствующего месяца отчетного периода, в котором получен доход.
3.Вопрос: Организация осуществляет вид деятельности - выполнение электромонтажных работ. В 2005 году организация применяла упрощенную систему налогообложения, объект налогообложения "доходы". С 1 января 2006 года организация перешла на общепринятую систему налогообложения. На момент перехода не был закончен объект строительства, работы заказчиком не оплачены, поэтапная сдача работ договором предусмотрена не была. Сдача выполненных работ осуществлена в феврале 2007 года. Включается ли в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, стоимость материалов, приобретенных в период применения упрощенной системы налогообложения?
Ответ: В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 254 НК РФ к материальным расходам, учитываемым в целях налогообложения прибыли, в частности, относятся затраты налогоплательщика на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг).
Учет указанных расходов производится налогоплательщиком в зависимости от выбранного в учетной политике для целей налогообложения прибыли метода признания таких расходов в соответствии со статьями 272 и 273 НК РФ.
Согласно пункту 2 статьи 272 НК РФ датой осуществления материальных расходов при применении налогоплательщиком метода начисления признается дата передачи в производство сырья и материалов - в части сырья и материалов, приходящихся на произведенные товары (работы, услуги).
Порядок определения материальных расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли при применении налогоплательщиком кассового метода, установлен подпунктом 1 пункта 3 статьи 273 НК РФ, согласно которому материальные расходы учитываются в составе расходов в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности - в момент такого погашения. При этом расходы по приобретению сырья и материалов учитываются в составе расходов по мере списания данного сырья и материалов в производство.
Таким образом, налогоплательщик, ранее применявший упрощенную систему налогообложения и перешедший на общий режим налогообложения, вне зависимости от выбранного метода учета доходов и расходов вправе учесть в составе материальных расходов при формировании налоговой базы по налогу на прибыль стоимость только тех материалов, которые были переданы им в производство в периоде применения общего режима налогообложения, то есть начиная с 1 января 2006 года. Дополнительным условием для признания указанных расходов в налоговом учете при применении налогоплательщиком кассового метода является фактическая оплата стоимости переданных в производство материалов.