Письмо от 30.07.2004 г № ВК-2.21-15/00001
О налогообложении прибыли и единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности
Порядок начисления и уплаты авансовых платежей в I квартале 2004 года с учетом изменения с 01.01.2004 ставок налога на прибыль. Порядок отражения в налоговой декларации сумм авансовых платежей, подлежащих уплате в I квартале 2004 года. Строки налоговой декларации за 9 месяцев 2003 года, в которых отражается сумма авансовых платежей, подлежащих уплате в I квартале 2004 года. Особенности исчисления и уплаты авансовых платежей в I квартале 2004 года при получении организацией убытка за 9 месяцев 2003 года.
В целях обеспечения единого подхода к налогообложению организаций различных отраслей экономики Налоговым кодексом Российской Федерации (далее - Кодекс) введена единая ставка налога в размере 24 процентов.
Несмотря на то, что установление правил о зачислении сумм налогов в бюджеты разного уровня является сферой бюджетного законодательства, статья 284 Кодекса содержит правила, регулирующие данный вопрос.
Пунктом 34 статьи 1 Федерального закона от 07.07.2003 N 117-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации" внесены изменения в статью 284 главы 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации, касающиеся размера ставок налога, зачисляемого в разные уровни бюджетов.
С 01.01.2004 в соответствии с пунктом 1 указанной статьи налоговая ставка устанавливается (если иное не предусмотрено пунктами 2 - 5 статьи) в размере 24 процентов. При этом:
сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 5 процентов, зачисляется в федеральный бюджет;
сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 17 процентов, зачисляется в бюджеты субъектов Российской Федерации;
сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 2 процентов, зачисляется в местные бюджеты.
Законами субъектов Российской Федерации предусмотренная настоящим пунктом ставка налога может быть понижена для отдельных категорий налогоплательщиков в отношении налогов, зачисляемых в бюджеты субъектов Российской Федерации. При этом указанная ставка не может быть ниже 13 процентов.
Таким образом, общая налоговая ставка не изменена, но при этом изменены ставки налога в различные уровни бюджетов в сравнении с 2003 годом: в федеральный бюджет ставка уменьшена на 1 процентный пункт; в бюджет субъекта Российской Федерации увеличена на 1 процентный пункт.
Изменение ставок налога на прибыль, внесенное вышеназванным Законом от 07.07.2003, касается также пониженной ставки в отношении суммы налога, перечисляемого в бюджеты субъектов Российской Федерации, устанавливаемой законодательными актами субъектов Российской Федерации. Если в 2003 году минимальный размер указанной ставки был определен 12 процентов, то в 2004 году этот размер увеличен на 1 процентный пункт и составил 13 процентов.
В связи с изложенным возникают вопросы о порядке уплаты ежемесячных авансовых платежей налога на прибыль в I квартале 2004 года.
Налог в I квартале налогового периода уплачивается в особом порядке, когда суммы ежемесячных авансовых платежей исчисляются до представления налоговой декларации за год.
Особый порядок уплаты ежемесячных авансовых платежей налога на прибыль в I квартале налогового периода был изложен в письме МНС России от 18.12.2002 N ВГ-6-02/1962@. Порядок уплаты ежемесячных авансовых платежей налога на прибыль в I квартале 2004 года аналогичен порядку, приведенному в указанном письме.
В соответствии со статьей 286 Кодекса по итогам каждого отчетного (налогового) периода, если иное не предусмотрено настоящей статьей, налогоплательщики исчисляют сумму авансового платежа, исходя из ставки налога и прибыли, подлежащей налогообложению, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания отчетного (налогового) периода. В течение отчетного периода налогоплательщики исчисляют сумму ежемесячного авансового платежа в порядке, установленном настоящей статьей.
Сумма ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате в первом квартале текущего налогового периода, принимается равной сумме ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате налогоплательщиком в последнем квартале предыдущего налогового периода.
При этом сумма ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате в четвертом квартале текущего налогового периода, принимается равной одной трети разницы между суммой авансового платежа, рассчитанной по итогам девяти месяцев, и суммой авансового платежа, рассчитанной по итогам полугодия. Сумма ежемесячных авансовых платежей налога на прибыль на IV квартал 2003 года отражена налогоплательщиками по строкам 450 - 540 листа 02 налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 9 месяцев 2003 года.
То есть суммы ежемесячных авансовых платежей I квартала 2004 года исчисляются на основе данных налоговой декларации за 9 месяцев 2003 года. Поскольку авансовые платежи в IV квартале равны сумме исчисленного налога за III квартал, то фактически сумма авансовых платежей I квартала 2004 года будет равняться сумме исчисленного налога за III квартал 2003 года.
Если рассчитанная таким образом сумма ежемесячного авансового платежа отрицательна или равна нулю, указанные платежи в IV квартале текущего года в I квартале следующего года не осуществляются.
Учитывая, что главой 25 "Налог на прибыль организаций" Кодекса не предусмотрено представление налогоплательщиками каких-либо документов о сумме ежемесячных авансовых платежей налога на прибыль, подлежащих уплате в I квартале 2004 года, налоговые органы самостоятельно, на основании налоговых деклараций по налогу на прибыль организаций за 9 месяцев 2003 года, производят начисление указанных сумм в карточках лицевых счетов налогоплательщиков.
Налоговым законодательством не предусмотрен пересчет суммы ежемесячных авансовых платежей налога на прибыль в I квартале 2004 года в связи с установлением с 1 января 2004 года ставок налога на прибыль в соответствии с пунктом 34 статьи 1 Федерального закона от 07.07.2003 N 117-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации".
Порядок применения статьи 75 части первой Налогового кодекса РФ в отношении недоплаты налога на прибыль в части бюджета субъекта Российской Федерации по авансовым платежам I квартала.
Способы обеспечения исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов изложены в главе 11 Кодекса, одним из которых является уплата пеней.
Статьей 57 Кодекса определены сроки уплаты налогов и сборов. Согласно пункту 2 данной статьи при уплате налога и сбора с нарушением срока уплаты налогоплательщик (плательщик сбора) уплачивает пени в порядке и на условиях, предусмотренных настоящим Кодексом.
В соответствии со статьей 75 части первой Кодекса пеней признается установленная данной статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.
Поскольку налог на прибыль не является регулирующим, суммы налога на прибыль перечисляются в различные уровни бюджета отдельными платежными поручениями.
Поэтому в случае возникновения ситуации переплаты налога на прибыль в один из уровней бюджетов налогоплательщик не освобождается от обязанности уплаты налога в другой уровень бюджета. Не уплаченные в установленный законом о налогах срок суммы налогов являются недоимкой, на которую в соответствии со статьей 75 Кодекса начисляются пени. При этом следует иметь в виду, что пени будут начислены только в том случае, если сумма налога на прибыль, подлежащего доплате за отчетный период в бюджет субъекта Федерации, внесена позднее срока уплаты налога за отчетный период, в данном случае - позднее 28 апреля 2004 года.
Порядок исчисления и уплаты ежемесячных авансовых платежей налога на прибыль организацией, перешедшей с 01.01.2004 с уплаты ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли, подлежащей исчислению, на уплату ежемесячных авансовых платежей в общеустановленном порядке.
Право перехода организации на исчисление ежемесячных авансовых платежей, исходя из фактически полученной прибыли, может быть предоставлено организации в соответствии с абзацами 7, 8 пункта 2 статьи 286 Кодекса.
Право уплаты ежемесячных авансовых платежей в общеустановленном порядке не сопровождается дополнительными условиями, кроме того, что этот порядок должен быть отражен в учетной политике организации и система уплаты авансовых платежей не может изменяться налогоплательщиком в течение налогового периода. Соответственно, и порядок перехода на уплату авансовых платежей в общеустановленном порядке не сопровождается какими-либо дополнительными условиями.
Отчетный и налоговый периоды по налогу на прибыль установлены статьей 285 Кодекса. Так, налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год, а отчетными периодами - первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.
При этом для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи, исходя из фактически полученной прибыли, отчетными периодами признаются месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года.
Как уже упоминалось ранее, пунктом 2 статьи 286 Кодекса установлено, что сумма ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате в I квартале 2004 года, принимается равной сумме ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате налогоплательщиком в IV квартале 2003.
С учетом изложенного при переходе организации с уплаты ежемесячных авансовых платежей, исходя из фактически полученной прибыли, подлежащей исчислению, на уплату ежемесячных авансовых платежей в общеустановленном порядке сумма ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате в I квартале 2004 г., принимается равной одной трети суммы авансовых платежей, подлежащих уплате в IV квартале 2003 г.
Например, если по декларации за 9 месяцев подлежит к доплате 60 тыс. руб., за 10 месяцев соответственно - 70 тыс. руб., за 11 месяцев - 20 тыс. руб., то ежемесячный платеж I квартала составит 1/3 часть от ежемесячных платежей IV квартала и будет равен:
(60 + 70 + 20)
150
--------------- = --- = 50 тыс. руб.
3 3При этом организацией в указанном примере к уплате в IV квартале 2003 г. подлежали ежемесячные авансовые платежи, исходя из фактически полученной прибыли, исчисление которых производится исходя из ставки налога и фактически полученной прибыли, рассчитываемой нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего месяца.
Во II, III и IV кварталах ежемесячные авансовые платежи налога на прибыль уплачиваются в порядке, установленном абзацами 3, 4 и 5 пункта 2 статьи 286 Кодекса.
Пунктом 1 статьи 287 Кодекса установлено, что ежемесячные авансовые платежи, подлежащие уплате в течение отчетного периода, уплачиваются в срок не позднее 28-го числа каждого месяца этого отчетного периода.
Производится ли уточнение суммы налога на прибыль с налоговой базы переходного периода в связи с изменением в 2004 году налоговой ставки для зачисления сумм налога в федеральный бюджет и в бюджеты субъектов Российской Федерации? Как производится распределение суммы налога с налоговой базы переходного периода по организациям, имеющим в своем составе обособленные подразделения, для уплаты их по месту нахождения этих обособленных подразделений?
В соответствии с пунктом 6 статьи 10 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ к определенной в соответствии с данной статьей налоговой базе применяются налоговые ставки, установленные статьей 284 Налогового кодекса. Исчисленная сумма налога (отраженная в листах 12 или 13 декларации по налогу на прибыль организаций за I полугодие 2002 г.) подлежит уплате в бюджет в порядке, установленном пунктами 8 и 10 статьи 10 указанного выше Федерального закона.
Таким образом, в 2004 году и в последующие годы налог на прибыль должен уплачиваться в размерах, исчисленных исходя из ставок, действовавших на 1 января 2002 г. - дату, на которую производился расчет суммы налога с налоговой базы переходного периода, независимо от дальнейшего изменения ставок налога на прибыль, в том числе и их соотношения между бюджетами различных уровней.
В листах 12 или 13 декларации по налогу на прибыль организаций за I полугодие 2002 г. указана сумма налога на прибыль с налоговой базы переходного периода в целом по юридическому лицу. Распределение налога для его уплаты по месту нахождения обособленных подразделений организации производится в приложениях N 5 и 5а к листу 02 декларации по налогу на прибыль организаций.
Каждый отчетный период организация должна распределять сумму причитающегося к уплате по отчетному сроку платежа по имеющимся у нее на этот период обособленным подразделениям исходя из доли этих подразделений, определенной по правилам статьи 288 Налогового кодекса на конец отчетного периода.
Советник налоговой службы
Российской Федерации III ранга
В.В.КУЗНЕЦОВА