Разъяснение от 01.05.2009 г № Б/Н
Налог на имущество организаций
Вопрос:Организация с 2003 года осуществляет строительство здания. В мае 2008 года получено разрешение на ввод объекта в эксплуатацию. В этом же месяце оформлен акт приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией по форме КС-14. С мая по сентябрь 2008 года продолжались работы по достройке объекта (внутренняя отделка и ремонт, необходимые для доведения здания до состояния, пригодного к эксплуатации). В этот период не было каких-либо доходов, связанных с объектом. Документы на госрегистрацию права собственности были поданы 10 октября 2008 года. Правомерно ли не включать до 10.10.2008 стоимость объекта в налоговую базу по налогу на имущество?
Ответ: Эта ситуация является наиболее типичной в возникающих между налогоплательщиками и налоговыми органами спорах.
Согласно пункту 1 статьи 374 Налогового кодекса Российской Федерации объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено ст. 378 Налогового кодекса.
В соответствии со статьей 375 Налогового кодекса при определении налоговой базы по налогу на имущество организаций имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.
Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01), утвержденным Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, установлено, что актив принимается к бухгалтерскому учету при одновременном выполнении условий, установленных п. 4 ПБУ 6/01:
1) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;
2) объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
3) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;
4) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.
Пунктами 7 и 8 ПБУ 6/01 определено, что основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. При этом установлено, что фактическими затратами на сооружение и изготовление основных средств являются суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда, а также иные затраты, непосредственно связанные с сооружением и изготовлением объекта строительства.
Планом счетов и инструкцией по его применению, утвержденными приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, предусмотрено, что счет 08 "Вложения во внеоборотные активы" предназначен для обобщения информации о затратах организации в объекты, которые, в частности, будут впоследствии приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств. К ним относятся также и затраты, предусмотренные сметами, сметно-финансовыми расчетами и титульными списками на капитальное строительство, осуществляемое подрядным или хозяйственным способом. При этом установлено, что сформированная первоначальная стоимость объектов основных средств, принятых в эксплуатацию и оформленных в установленном порядке, списывается со счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" в дебет соответствующих счетов по учету основных средств.
Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденным Письмом Минфина России от 30.12.1993 N 160 (далее - Положение), установлено, что при строительстве объектов застройщик ведет учет затрат нарастающим итогом с начала строительства в разрезе от четных периодов до ввода объектов в действие или полного производства соответствующих работ и затрат. При этом инвентарная стоимость зданий и сооружений складывается из затрат на строительные работы и приходящихся на них прочих капитальных затрат (пункты 2.2 и 5.1.1 Положения).
Все вышеизложенное должно учитываться при рассмотрении ситуации, изложенной в вопросе. Очень важным моментом является причина продолжения отделочных работ после подписания акта приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией по форме КС-14, а также момент окончания формирования затрат на капитальные вложения.
При условии, что все затраты по капитальным вложениям были закончены в мае месяце и в спорном периоде осуществлялось лишь устранение несущественных недоделок либо приведение к соответствующему уровню качества, очень высока вероятность того, что налоговые органы займут позицию о налогообложении объекта налогом на имущество организаций в спорном периоде.
Очень существенным косвенным доводом (хотя и необязательным) в пользу налоговиков будет также наличие факта хотя бы частичной эксплуатации зданий в спорном периоде. Что же касается отсутствия доходов, то что пунктом 4 ПБУ 6/01 не ставит обязательным их наличие, достаточно того, что объект способен приносить экономическую выгоду в будущем.
Таким образом, при определении момента включения в налоговую базу по налогу на имущество организаций законченного строительством объекта, гораздо большее значение имеют фактическое завершение строительных работ, формирование окончательной стоимости объекта основных средств и соответствие его критериям, изложенным в пункте 4 ПБУ 6/01, а не дата передачи документов на госрегистрацию.
Вопрос:Организация состоит на учете в ИФНС по Советскому району города Красноярска. Приобретенная в 2008 году баржа была оприходована на баланс в июне 2008 года, а в декабре 2008 года зарегистрирована в судоходной инспекции. С какого времени следует исчислять налог на имущество (баржу) и возможна ли уплата налога за 2008 год за все имущество организации в инспекции по Советскому району?
Ответ: Исчисление налога со вновь приобретенного имущества производится с момента его оприходования и постановки на баланс, в данном случае - стоимость баржи подлежит включению в расчет налога по состоянию на 1 июля 2008 года.
Согласно пункту 1 статьи 386 Налогового кодекса РФ (далее - Кодекс) налогоплательщики обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по своему местонахождению, по местонахождению каждого своего обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс, а также по местонахождению каждого объекта недвижимого имущества налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу и налоговую декларацию по налогу.
В соответствии со статьей 83 Кодекса местом нахождения имущества для речных транспортных средств является место (порт) приписки, при отсутствии такового - место государственной регистрации. Так как баржа зарегистрирована в судоходной инспекции, расчет налога в отношении данного имущества подлежит представлению в налоговую инспекцию по месту учета судоходной инспекции.
Централизация расчетов и изменение налогового администрирования по налогу на имущество по организации в ИФНС по Советскому району г. Красноярска возможно только начиная с отчетных периодов 2009 после согласования данного порядка с Управлением ФНС России по Красноярскому краю. Управление в соответствии с направленным запросом организации принимает решение о представлении одной декларации (авансового расчета), определяет инспекцию, в которую подлежит представлению сводная декларация (расчет), и уведомляет об этом налоговый орган и налогоплательщика.
Следует отметить, что принятие решения о согласовании централизованного порядка исчисления и уплаты налога на имущество организаций возможно в ограниченный период времени. Начало этого периода - дата вступления в силу краевого закона о бюджете на соответствующий календарный год, а конец - срок представления расчетов авансовых платежей по налогу на имущество организаций за первый квартал соответствующего налогового периода.
Вопрос:Организация занимается заготовкой древесины и ведет строительство и реконструкцию лесовозных дорог на арендованных участках лесного фонда. Лесовозные дороги получены во временное пользование на период действия договоров аренды участков лесного фонда. Отвечают ли они признакам основных средств, предусмотренным в Положении по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденном Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н
Ответ: Согласно пунктам 2 и 3 статьи 623 Гражданского кодекса РФ в случае, когда арендатор произвел за счет собственных средств и с согласия арендодателя улучшения арендованного имущества, неотделимые без вреда для имущества, арендатор имеет право после прекращения договора на возмещение стоимости этих улучшений, если иное не предусмотрено договором аренды. Стоимость неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенных арендатором без согласия арендодателя, возмещению не подлежит, если иное не предусмотрено законом. Кроме того, данной статьей предусмотрена обязанность арендодателя в ряде случаев компенсировать арендатору стоимость улучшений арендованного имущества, неотделимых без вреда для имущества.
В соответствии с пунктом 1 статьи 374 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.
Согласно пункту 1 статьи 375 НК РФ налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.
Правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации установлены в Положении по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденном Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н (далее - Положение).
В силу пункта 4 Положения актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:
1) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;
2) объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
3) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;
4) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.
В пункте 5 Положения установлено, что в составе основных средств учитываются капитальные вложения в арендованные объекты основных средств; земельные участки, объекты природопользования.
Таким образом, капитальные вложения в арендованные основные средства, произведенные в форме неотделимых улучшений, осуществленные арендатором с согласия арендодателя, признаются объектами основных средств в течение срока действия договора аренды.
Согласно пунктам 7, 8 Положения основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).
Следовательно, указанные автомобильные дороги соответствуют условиям отнесения их к объектам основных средств и являются объектом налогообложения по налогу на имущество.
Вопрос:Вправе ли организация, являющаяся балансодержателем имущества, воспользоваться льготой по налогу на имущество, предусмотренной пунктом 11 статьи 381 НК РФ, в отношении имущества, которому присвоены коды по ОКОФ, включенные в перечень, утвержденный Постановлением Правительства РФ от 30.09.2004 N 504, а также имущества, входящего в классы и подклассы ОКОФ, включенные в перечень, при условии, что энергетика не является основным видом деятельности?
Ответ: Согласно пункту 1 статьи 374 Кодекса объектом налогообложения по налогу на имущество организаций для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.
В соответствии с пунктом 11 статьи 381 Кодекса организации освобождаются от налогообложения налогом на имущество организаций в отношении находящихся на балансе железнодорожных путей общего пользования, федеральных автомобильных дорог общего пользования, магистральных трубопроводов, линий энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов, в соответствии с перечнем имущества, относящегося к указанным объектам, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 30.09.2004 N 504 (далее - Перечень).
Возможность применения указанной льготы в отношении тех или иных объектов имущества конкретизирована вышеуказанным Перечнем, сформированным с использованием данных Общероссийского классификатора основных фондов ОК 013-94 (далее - ОКОФ), утвержденного Постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 N 359 и содержащего наиболее полную информацию об используемых организациями различных отраслей объектах основных средств и их группировках.
Учитывая это, возможность применения льготы в отношении основных средств обусловлена отнесением их к соответствующим кодам по ОКОФ, включенным в Перечень.
При этом исходя из степени соответствия установленных классификатором группировок основных фондов редакции, предусмотренной пунктом 11 статьи 381 Кодекса, льготы в Перечне нашли свое отражение как виды, так в ряде случаев и подклассы основных фондов.
Таким образом, в целях применения налоговой льготы по пункту 11 статьи 381 Кодекса необходимо, чтобы основные средства, являющиеся неотъемлемой технологической частью указанных выше объектов, учитывались на балансе налогоплательщика и были включены в указанный Перечень.
Условий, ограничивающих применение данной льготы, видами деятельности организации Налоговым кодексом не установлено.