Письмо от 02.06.2004 г № 04-13/8914
Ответы на вопросы, заданные на семинаре по единому социальному налогу, проведенном управлением МНС России по Красноярскому краю, Таймырскому (Долгано-Ненецкому) и Эвенкийскому автономным округам 23 марта 2004 года в г. Красноярске
к Письму
Управления МНС России
по Красноярскому краю,
Таймырскому (Долгано-Ненецкому)
и Эвенкийскому автономным округам
от 2 июня 2004 г. N 04-13/8914
ОТВЕТЫ НА ВОПРОСЫ, ЗАДАННЫЕ НА СЕМИНАРЕ
ПО ЕДИНОМУ СОЦИАЛЬНОМУ НАЛОГУ, ПРОВЕДЕННОМ УПРАВЛЕНИЕМ
МНС РОССИИ ПО КРАСНОЯРСКОМУ КРАЮ, ТАЙМЫРСКОМУ
(ДОЛГАНО-НЕНЕЦКОМУ) И ЭВЕНКИЙСКОМУ АВТОНОМНЫМ
ОКРУГАМ 23 МАРТА 2004 ГОДА В Г. КРАСНОЯРСКЕ
Вопрос N 1: Работником предприятия в 2002 году получена ссуда 350 тыс. рублей на предприятии на 3 года под 4% годовых. Ссуда ежемесячно погашается работником. Предприятие считает материальную выгоду и облагает налогом на доходы физических лиц. Облагается ли данная материальная выгода ЕСН?
Ответ: Согласно статье 237 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс) в 2001 году "материальная выгода" подлежала обложению единым социальным налогом (далее - ЕСН) независимо от источника выплат.
С 1 января 2002 года "материальная выгода" объектом налогообложения по ЕСН не признается, в связи с изменениями, внесенными в статью 237 Налогового кодекса Федеральным законом от 31.12.2001 N 198-ФЗ (с изменениями от 24.07.2002) "О внесении дополнений и изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации и в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах".
Следовательно, рассматриваемая материальная выгода, полученная работником за счет средств работодателя в 2002 году и последующие периоды, не подлежит налогообложению ЕСН.
Вопрос N 2: Являются ли плательщиками ЕСН и страховых взносов на ОПС гаражные кооперативы (ОПФ - потребительский кооператив) по выплатам за счет членских взносов?
Ответ: Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.04.2003 N 19/03 в силу статьи 4 Федерального закона N 72-ФЗ "О товариществах собственников жилья" товарищества собственников жилья отнесены к организациям, приведенным в подпункте 8 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса (сообщалось в письме МНС России, доведенном до налоговых органов письмом Управления от 05.09.2003 N 04-13/703@). Однако о распространении нормы подпункта 8 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса на гаражные (потребительские) кооперативы в настоящее время отсутствуют решения Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации либо указания МНС России.
Вопрос N 3: В связи с вредными условиями работникам бесплатно должны выдавать молоко (равноценные заменители). Организация взамен выдает денежную компенсацию. Облагается ли данная денежная компенсация ЕСН?
Ответ: В соответствии со статей 222 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - Трудовой кодекс) на работах с вредными условиями труда работникам выдается бесплатно по установленным нормам молоко или другие равноценные пищевые продукты.
Согласно пункту 2 статьи 238 Налогового кодекса не подлежат налогообложению ЕСН все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных, в частности, с оплатой стоимости и (или) выдачей полагающегося натурального довольствия, а также с выплатой денежных средств взамен этого довольствия.
Следовательно, денежная компенсация взамен выдачи молока (равноценных заменителей), предусмотренной статьей 222 Трудового кодекса, не подлежит налогообложению ЕСН в пределах норм выдачи молока (равноценных заменителей) по действующим ценам в данном регионе на дату выдачи молока.
Вопрос N 4: Следует ли включать в налогооблагаемую базу для исчисления ЕСН районное регулирование зарплаты в размере 10% ?
Ответ: Пунктом 7 Положения "О составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли", утвержденного Постановлением Правительства РФ N 552 от 05.08.92, предусматривалось включение в состав затрат в том числе и выплат по районным коэффициентам, предусмотренных действующим законодательством.
Постановлением Госкомтруда СССР и Секретариата ВЦСПС от 21.10.1969 N 421/26 установлен районный коэффициент к заработной плате предприятий, расположенных в Красноярском крае, в размере 20%.
При этом Постановлением администрации Красноярского края от 21.08.1992 N 311-П с 01.09.1992 установлен единый районный коэффициент (30%) к заработной плате работников предприятий и организаций, расположенных на территории городов и районов края.
Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.06.2002 N 8982/01 по ОАО "Росгосстрах-Красноярск" признано, что Постановление администрации Красноярского края от 21.08.1992 N 311-П принято в соответствии с законодательством и в пределах ее полномочий.
Однако до принятия арбитражным судом соответствующего решения по конкретному налогоплательщику уточнение взаимоотношений с бюджетом по налогу на прибыль не производится.
Учитывая изложенное, выплаты 10% районного коэффициента в 2001 году подлежали обложению ЕСН, если налогоплательщиком были отнесены на затраты, и не подлежали налогообложению данным налогом в соответствии с пунктом 3 статьи 236 Налогового кодекса, если были отнесены на расходы за счет чистой прибыли предприятия.
Что касается 2002 года и последующих периодов, то указанные выплаты подлежали обложению ЕСН, если налогоплательщиком были отнесены на затраты. При этом на затраты данные выплаты в соответствии с главой 25 Налогового кодекса должны быть отнесены только в том случае, если были оговорены в трудовом договоре. В противном случае такие выплаты должны быть отнесены за счет чистой прибыли предприятия и, в соответствии с пунктом 3 статьи 236 Налогового кодекса, не подлежат налогообложению ЕСН.
Вопрос N 5: Имеет ли право на применение регрессивных ставок при исчислении ЕСН структурное подразделение, которое образовалось не с начала налогового периода, если право на применение указанных ставок в целом по организации имеется?
Ответ: Действующим законодательством ограничения на применение регрессивных ставок при исчислении ЕСН структурным подразделением, которое образовалось не с начала налогового периода, не установлены. Следовательно, в соответствии со статьей 241 Налогового кодекса такое право у структурного подразделения имеется, если оно есть в целом у организации.
Расчет права на применение регрессивных ставок при исчислении ЕСН должен производиться в целом по организации, а с того месяца, в котором создано структурное подразделение, - с учетом созданного структурного подразделения.
Вопрос N 6: В случае отсутствия налоговой базы по ЕСН и, соответственно, налога к уплате, обязательно ли представление налогоплательщиками нулевых налоговых деклараций по ЕСН и расчетов по авансовым платежам по данному налогу за тот же налоговый период?
Ответ: В соответствии со статьей 23 Налогового кодекса налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги, а также представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.
Налоговая декларация согласно статье 80 Налогового кодекса представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога, другие данные, связанные с исчислением и уплатой налогов, и представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком.
Таким образом, в обязанности налогоплательщика входит представление налоговой декларации по каждому конкретному налогу, плательщиком которого он является, содержащей расчет по данному налогу исходя из полученных доходов, произведенных расходов, имеющихся льгот и другой информации. Данные об отсутствии объекта налогообложения, налоговой базы и, как следствие, суммы налога отражаются в налоговой декларации.
В статье 235 Налогового кодекса перечислены налогоплательщики ЕСН, а согласно статьям 243 и 244 Налогового кодекса определена их обязанность представлять расчеты по авансовым платежам (декларации) по ЕСН (аналогично и по страховым взносам на ОПС: статьи 6 и 24 Закона N 167-ФЗ).
Таким образом, налогоплательщики обязаны представлять расчеты по авансовым платежам (декларации), даже если по мнению налогоплательщика налоговая база равна нулю.
Вопрос N 7: Предприятием отпускные за январь, февраль 2003 года начислены и выплачены в декабре 2002 года. Для налогообложения налогом на прибыль в расходы отпускные за январь включаются в январе, за февраль - в феврале. В каких из названных месяцев указанные отпускные подлежат налогообложению ЕСН?
Ответ: Исходя из содержания пункта 3 статьи 243 Налогового кодекса, исчисление ежемесячных авансовых платежей по ЕСН налогоплательщики должны производить по итогам каждого календарного месяца исходя из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных за соответствующий месяц.
Следовательно, начисленные предприятием в декабре 2002 года суммы оплаты отпуска (отпускные) за январь, февраль 2003 года подлежали налогообложению ЕСН также в декабре 2002 года.
Вопрос N 8: Какие налогоплательщики относятся к крупнейшим налогоплательщикам по ЕСН?
Ответ: Приказом МНС России от 16.04.2004 N САЭ-3-30/290@ утверждены Критерии отнесения российских организаций - юридических лиц к крупнейшим налогоплательщикам, подлежащим налоговому администрированию на федеральном и региональном уровнях (доведены до налоговых органов края и автономных округов письмом Управления от 21.04.2004 N 18-11/06613@).
При этом в целях отнесения налогоплательщика к категории крупнейших применяются показатели:
- суммарного объема начисления всех федеральных налогов и сборов;
- выручки от продажи товаров, продукции, работ, услуг;
- активов.
Отнесение налогоплательщика к категории крупнейших только по ЕСН указанными Критериями не предусмотрено.
Вопрос N 9: Проверкой доначислено ЕСН в федеральный бюджет на сумму неуплаченных страховых взносов на ОПС. После проверки страховые взносы на ОПС были уплачены в полном объеме. Каков механизм возврата ЕСН из федерального бюджета? Не является ли доначисленная сумма ЕСН в федеральный бюджет безвозвратной, если уплата страховых взносов на ОПС произведена после 14 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом?
По окончании года страховые взносы на ОПС уплачены не в полном объеме. Считается ли доначисление в федеральный бюджет без права корректировки в следующем году в случае, если уплата страховых взносов на ОПС в следующем году произведена в полном объеме?
Выездной налоговой проверкой за 2002 год (проводилась в сентябре 2003 года) в связи с неправильным применением налогоплательщиком налогового вычета налоговым органом доначислена сумма ЕСН в федеральный бюджет. Засчитываются ли уплаченные страховые взносы на ОПС по федеральному бюджету, если уплата их произведена после срока уплаты по налоговому периоду (то есть после 14.04.2003)?
Учитывается ли уплата страховых взносов на ОПС по федеральному бюджету после срока подачи деклараций по ЕСН и страховым взносам на ОПС?
Ответ: При наличии положительной разницы между начисленными и фактически уплаченными суммами страховых взносов на ОПС в ходе камеральной или выездной налоговой проверки производится доначисление ЕСН, поступающего в федеральный бюджет, на сумму неуплаченных страховых взносов на ОПС.
В случае уплаты плательщиком страховых взносов на ОПС производится сложение начислений по ЕСН в федеральный бюджет на соответствующую сумму уплаченных страховых взносов на основании решения по результатам камеральной проверки представленной налогоплательщиком уточненной декларации по страховым взносам на ОПС. При этом возврат излишне взысканных сумм ЕСН производится в соответствии со статьей 78 Налогового кодекса (см. разъяснения МНС России, доведенные до налоговых органов края и автономных округов письмом Управления от 21.04.2004 N 04-13/06572@).
Вопрос N 10: С какого периода считаются пени по федеральному бюджету по доначисленному налогу по налоговому вычету?
Ответ: При наличии положительной разницы между начисленными и фактически уплаченными суммами страховых взносов на ОПС в ходе камеральной или выездной налоговой проверки производится доначисление ЕСН, поступающего в федеральный бюджет, на сумму неуплаченных страховых взносов на ОПС.
Пеня за неполную уплату ЕСН начисляется с 16-го числа месяца, следующего за месяцем, за который уплачены страховые взносы, а по итогам налогового периода - с 15 апреля года, следующего за налоговым периодом (подпункт 27.1 разъяснений по отдельным вопросам, связанным с применением главы 24 Налогового кодекса Российской Федерации, от 23.01.2004 N СА-14-05/16дсп@#, доведенных письмом Управления от 29.01.2004 N 04-20/378дсп@#).
Вопрос N 11: В январе 2004 года налогоплательщик гасит задолженность по страховым взносам на ОПС за 3-й квартал 2003 года. Делается ли ему перерасчет доначисленных сумм в федеральный бюджет, если да, то на основании чего?
Ответ: В случае уплаты страховых взносов на ОПС уменьшение начислений по ЕСН в части, подлежащей уплате в федеральный бюджет, на сумму уплаченных страховых взносов производится на основании решения по результатам камеральной проверки представленного налогоплательщиком уточненного расчета по авансовым платежам по страховым взносам на ОПС за 9 месяцев 2003 года.
Вопрос N 12: Каким образом в ходе камеральной проверки проверять правильность применения налогового вычета при исчислении ЕСН, если налоговая декларация представлена намного раньше установленного срока, например, 20 января 2004 г.?
Ответ: Проверка правильности применения налогового вычета при исчислении ЕСН в ходе камеральной проверки проводится в соответствии с разделом 5 Методических рекомендаций, утвержденных Приказом МНС России от 09.09.2003 N СА-4-05/27дсп (доведены письмом Управления от 22.09.2003 N 04-20/7293дсп@#).
В случае когда налоговая декларация по ЕСН представлена до установленного Налоговым кодексом срока уплаты, камеральная проверка проводится в установленные регламентом сроки, с отражением сумм доначислений по ЕСН (на основании пункта 3 статьи 243 Налогового кодекса) как в решении, так и в КЛС плательщика по ЕСН (федеральный бюджет) по сроку 14 апреля 2004 года.
Вопрос N 13: Каковы действия налогового органа в случае, когда решение органа Фонда социального страхования Российской Федерации (далее - ФСС РФ) о непринятых к зачету расходах поступает в налоговый орган с опозданием (срок проведения камеральной проверки истек, выездная проверка уже проведена)?
Ответ: В связи с непринятием исполнительным органом ФСС РФ к зачету расходов за счет средств государственного социального страхования налоговому органу следует уведомить плательщика о необходимости представить уточненный авансовый расчет и налоговую декларацию за соответствующий отчетный (налоговый) период и скорректировать сумму ЕСН, подлежащую уплате в бюджет ФСС РФ.
В случае представления уточненной налоговой отчетности, она подлежит камеральной проверке в установленном порядке.
Кроме того, Кодексом об административных правонарушениях (ст. 15.6) предусмотрена ответственность должностных лиц организации в виде штрафа в размере от 3 до 5 МРОТ (от 300 до 500 руб.) за непредставление в установленный срок документов или иных сведений, подтверждающих правильность исчисления налога.
Вопрос N 14: Если не приняты к зачету расходы по государственному социальному страхованию, имеет ли право налоговый орган доначислить ЕСН?
Ответ: Согласно пункту 2.3 совместного письма от 29.06.2001 МНС России N СА-6-07/504 и ФСС РФ N 02-08/03-1648П (далее - совместное письмо) установлено, что решения территориального исполнительного органа ФСС РФ о непринятии к зачету расходов налоговые органы должны использовать в ходе камеральных и выездных налоговых проверок плательщиков.
В решении, вручаемом налогоплательщику, содержится предложение ФСС о необходимости представления в налоговый орган уточненного расчета по авансовым платежам по ЕСН (п. 1.6 совместного письма). В случае непредставления указанной налоговой отчетности налоговый орган ставит налогоплательщика в известность о необходимости представления уточненных расчетов по авансовым платежам (налоговой декларации) по ЕСН, после получения которых проводит камеральную проверку представленной налоговой отчетности за период, в котором установлены факты неправомерного расходования средств ФСС РФ.
По результатам камеральной проверки налоговый орган не доначисляет ЕСН в части ФСС РФ, а проводит в КЛС налогоплательщика данные уточненной налоговой отчетности по ЕСН.
Если налогоплательщиком не была представлена требуемая налоговым органом уточненная налоговая отчетность, то данный налогоплательщик подлежит первоочередному включению в план проведения выездных налоговых проверок (см. раздел 6 Методических рекомендаций по проведению камеральных налоговых проверок расчетов по авансовым платежам (декларациям) по ЕСН..., доведенных до налоговых органов письмом Управления от 22.09.2003 N 04-20/7293дсп@#, и подпункт 1.1 Методических рекомендаций по контролю за правильностью исчисления и уплаты ЕСН в ходе выездных налоговых проверок по ЕСН..., доведенных письмом Управления от 27.11.2003 N 04-11/9724@#).
По результатам выездной налоговой проверки налоговый орган доначисляет ЕСН на суммы не принятых к зачету территориальным исполнительным органом ФСС РФ расходов на цели государственного социального страхования.
Вопрос N 15: Организация не представила квартальные отчеты по ЕСН и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование (далее - страховые взносы на ОПС), а авансовые платежи по налогу и страховым взносам на ОПС уплачивала в срок, также представила декларации по году по ЕСН и страховым взносам на ОПС, в которых отражены только 3 месяца 4 квартала. В результате по году по лицевому счету сложилась переплата (отсутствовали начисления за отчетные периоды). В ходе выездной налоговой проверки суммы были доначислены и вынесено соответствующее решение.
Является ли данное решение по результатам выездной налоговой проверки основанием для проведения сумм в лицевой счет или это будет возможно только после представления расчетов?
Ответ: Да, является, поскольку согласно пункту 1 раздела 3 Рекомендаций по порядку ведения в налоговых органах карточек лицевых счетов налогоплательщиков, утвержденных Приказом МНС России от 05.08.2002 N БГ-3-10/411, проведение в КЛС начисленных к уплате (доплате, уменьшению) сумм налога, пени и штрафов осуществляется на основании, в частности:
- решений о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности по результатам рассмотрения материалов налоговых проверок;
- решений об отказе о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности по результатам рассмотрения материалов налоговых проверок.
По факту непредставления налоговой отчетности налогоплательщика необходимо привлечь к налоговой и административной ответственности.
Вопрос N 16: В программе ESNPV отсутствует режим ввода выплат физическим лицам - инвалидам 1-й, 2-й или 3-й группы, выплаты которым до 100000 рублей в расчете на 1 работника в соответствии со статьей 239 Налогового кодекса не подлежат налогообложению ЕСН, но согласно Закону N 167-ФЗ подлежат обложению страховыми взносами на ОПС. Проверяется ли при выездной налоговой проверке правильность исчисления страховых взносов на ОПС? Как производить расчет по страховым взносам на ОПС? Будет ли усовершенствована данная программа в части ввода в программу налоговой базы не нарастающим итогом, а помесячно?
Ответ: О программе. При работе с компьютерной программой "Проверка правильности исчисления и уплаты единого социального налога" (ESNPV) первоначально заполняются данные о плательщике, в том числе имеет предприятие льготу или нет.
Действительно, режим ввода выплат, начисленных работникам-инвалидам, программой не предусмотрен. Однако этого и не требуется, так как указанные выплаты не облагаются ЕСН, они не участвуют в расчете, и следовательно, ввод их в программу не нужен.
Интервал по регрессивным ставкам (тарифам) задается при вводе в программу исходных данных по плательщику по ЕСН и страховым взносам на ОПС в отдельности в соответствии со ставками, предусмотренными статьей 241 Налогового кодекса (индекс 1 - по максимальной ставке по суммарным выплатам из расчета 100000 рублей на 1 лицо; индекс 2 - по регрессивной ставке по суммарным выплатам на 1 лицо со 100001 рубля до 300000 рублей и т.д.).
При использовании данной программы последовательность действий проверяющего изложена в порядке работы на ПЭВМ при установке и использовании названной программы (доведено письмом Управления от 18.02.2003 N 04-13/1683@).
Ввод налоговой базы нарастающим итогом предопределен нормой закона (п. 3 статьи 243 Налогового кодекса), когда исчисление ежемесячных авансовых платежей по итогам каждого календарного месяца производится налогоплательщиками исходя из величины выплат, начисленных с начала налогового периода и до окончания соответствующего календарного месяца, и ставки налога. Сумма ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате за отчетный период, определяется с учетом ранее уплаченных сумм налога.
О проверке страховых взносов на ОПС. Согласно пункту 3.4 Методических рекомендаций МНС России по контролю за правильностью исчисления и уплаты ЕСН в ходе выездных налоговых проверок лиц, производящих выплаты физическим лицам (доведены письмом Управления от 27.11.03 N 04-11/9724@#), проверку правильности исчисления и уплаты страховых взносов на ОПС (налогового вычета) следует проводить по суммарному тарифу 14 процентов.
Необходимость проверки применения налогоплательщиком тарифов страховых взносов в зависимости от возраста застрахованных лиц в расчете по авансовым платежам (декларации) по страховым взносам на ОПС возникает в том случае, если суммарный тариф исчисленных взносов на накопительную и страховую часть трудовой пенсии отклоняется от 14 процентов (компьютерная программа ESNPV позволяет осуществить данную проверку).
В случае установления выездной налоговой проверкой нарушений, связанных с исчислением и уплатой страховых взносов на ОПС, налоговый орган информирует налогоплательщика о необходимости представления уточненных расчетов (декларации) по страховым взносам на ОПС.
Вопрос N 17: Почему не "подтягивается" уплата страховых взносов на ОПС из лицевой карточки плательщика - физического лица в расчетах по ЕСН, нет настройки шаблона для расчетов ЕСН (предприниматели-работодатели)?
Ответ: Рассматриваемая функция программой ЭОД не предусмотрена. По аналогичным вопросам необходимо обращаться в отдел автоматизации информационных систем Управления по "горячей линии".
Вопрос N 18: Правомерно ли применение статьи 122 Налогового кодекса по итогам отчетных периодов по авансовым платежам по ЕСН согласно письму МНС России от 07.08.02 N ШС-6-14/1201@?
Ответ: По смыслу пункта 16 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.03.2003 N 71 инспекция не может наказать плательщика за неполную уплату авансового платежа по ЕСН по статье 122 Налогового кодекса.
Применение налоговой санкции на доначисленную сумму ЕСН в виде штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса (в размере 20% от неуплаченной суммы налога), правомерно только по итогам налогового периода.
Вопрос N 19: За несвоевременное представление расчетов по авансовым платежам по ЕСН и страховым взносам на ОПС какая статья применяется: 119 или 126 Налогового кодекса?
Ответ: За несвоевременное представление расчетов по авансовым платежам по ЕСН применяется статья 126 Налогового кодекса. Уплата страховых взносов на ОПС определена Федеральным законом от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Закон N 167-ФЗ), в котором приведены санкции, применяемые органами ПФР.
Вместе с тем имеется положительная арбитражная практика по применению налоговыми органами санкции по статье 126 Налогового кодекса за несвоевременное представление расчетов по авансовым платежам по страховым взносам на ОПС.
Вопрос N 20: Начисляется ли штраф по статье 122 Налогового кодекса на доначисленные суммы страховых взносов на ОПС?
Ответ: Поскольку страховые взносы на ОПС налоговыми органами не доначисляются (см. ответ на вопрос N 8 разъяснений МНС России, доведенных письмом Управления от 19.05.2004 N 04-13/08104@), то нет оснований для применения налоговыми органами указанной санкции.
Вопрос N 21: По выездной налоговой проверке по ЕСН за 2001 и 2002 годы по состоянию на 01.01.2003 имеется переплата налога, однако за 2001 год имелась задолженность, связанная с занижением налоговой базы. Правомерно ли привлекать плательщика по статье 122 Налогового кодекса за 2001 год?
Ответ: Учитывая, что переплата по налогу имелась в более поздний период, а плательщиком за 2001 год была допущена неполная уплата ЕСН (по сроку 14 апреля 2002 года), применение налоговой санкции по статье 122 Налогового кодекса за 2001 год в результате занижения плательщиком налоговой базы правомерно.
Оснований для применения п. 4 статьи 81 Налогового кодекса нет, поскольку факт правонарушения был выявлен налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки, т.е. не соблюдены условия, предусмотренные данной статьей.
Вопрос N 22: Если организация (сельскохозяйственный товаропроизводитель) не является плательщиком налога на прибыль, то какие выплаты она может не облагать ЕСН?
Ответ: Предприятие, являющееся сельскохозяйственным товаропроизводителем и не переведенное на уплату единого сельскохозяйственного налога, уплачивает налог на прибыль в общеустановленном порядке, т.е. в соответствии с главой 25 Налогового кодекса.
Предусмотренный пунктом 5 (абзац 1) статьи 1 Закона РФ от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (далее - Закон N 2116-1) порядок освобождения от уплаты налога на прибыль предприятий любых организационно-правовых форм по прибыли, полученной от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также произведенной и переработанной на данных предприятиях собственной сельскохозяйственной продукции, действует впредь до перевода указанных предприятий на специальный налоговый режим для сельскохозяйственных товаропроизводителей в соответствии с главой 26.1 Налогового кодекса (статья 2 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ).
Нормами вышеназванных документов предприятию предусмотрена возможность не уплачивать налог на прибыль, т.е. предоставляется льгота по уплате налога. Такая льгота не освобождает данное предприятие от необходимости формировать налоговую базу по налогу на прибыль в соответствии со статьей 274 Налогового кодекса и, следовательно, вести налоговый учет доходов и расходов.
В соответствии с пунктом 3 статьи 236 Налогового кодекса выплаты и иные вознаграждения, начисляемые предприятием в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ и оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам не признаются объектом налогообложения, если такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем налоговом периоде.
Перечень таких расходов установлен статьей 270 Налогового кодекса.
Если в соответствии с Законом N 2116-1 предприятие полностью или частично освобождено от уплаты налога на прибыль, то согласно пункту 3 статьи 236 Налогового кодекса обложению ЕСН не подлежат только суммы выплат работникам, не учитываемых для целей налогообложения прибыли в соответствии со статьей 270 Налогового кодекса. Иные расходы предприятия, принимаемые для целей налогообложения прибыли в соответствии со статьей 255 Налогового кодекса, подлежат обложению ЕСН в общеустановленном порядке.
Кроме того, также не облагаются ЕСН осуществленные организацией в пользу физических лиц выплаты и вознаграждения, предусмотренные статьями 238, 239 Налогового кодекса.
Вопрос N 23: Включается ли в расходы предпринимателя при формировании налогооблагаемой базы при исчислении ЕСН благотворительная помощь, оказанная предпринимателем организациям культуры?
Ответ: Согласно пункту 3 статьи 237 Налогового кодекса налоговая база налогоплательщиков, указанных в пп. 2 пункта 1 статьи 235 Налогового кодекса (индивидуальные предприниматели, адвокаты), определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период, как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением.
При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для плательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 Налогового кодекса.
Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
При определении индивидуальным предпринимателем по итогам отчетного периода налоговой базы по ЕСН в состав расходов включаются расходы, произведенные в том же отчетном периоде, определенные, в частности, статьями 254, 255, 256, 260, 263, 264 Налогового кодекса. Не включаются в состав расходов затраты, поименованные в статье 270 Налогового кодекса.
Таким образом, расходы, понесенные предпринимателем по оказанию благотворительной помощи учреждениям культуры, не являются расходами, непосредственно связанными с предпринимательской деятельностью, и не уменьшают налоговую базу по налогу на доходы физических лиц в текущем отчетном (налоговом) периоде.
Вопрос N 24: Возникает ли обязанность у индивидуального предпринимателя уплачивать страховые взносы на ОПС, если он является работодателем по отношению к физическому лицу - пенсионеру (бывшему сотруднику Министерства внутренних дел РФ, уволенному в связи с выходом на пенсию по выслуге лет)?
Ответ: Объектом обложения страховыми взносами на ОПС и базой для начисления страховых взносов на ОПС по индивидуальным предпринимателям - работодателям являются, в частности, выплаты в пользу наемных работников, в том числе выплаты физическому лицу - пенсионеру. При этом Законом N 167-ФЗ не предусмотрены какие-либо исключения и льготы.
Вопрос N 25: Должен ли платить фиксированный платеж в Пенсионный фонд Российской Федерации пенсионер, осуществляющий предпринимательскую деятельность без образования юридического лица?
Ответ: Федеральным законом N 167-ФЗ не предусмотрено освобождение индивидуальных предпринимателей (в том числе и пенсионеров) от обязанности уплачивать страховые взносы на ОПС в виде фиксированного платежа. Указанные фиксированные платежи не связаны с доходом индивидуального предпринимателя и подлежат уплате независимо от того, осуществлялась ли предпринимательская деятельность в налоговом периоде или нет, уплата прекращается с момента сдачи предпринимателем свидетельства о государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя.
Вопрос N 26: Налогоплательщик, зарегистрированный в качестве индивидуального предпринимателя в середине месяца, должен уплачивать фиксированный платеж в размере 150 рублей, либо размер платежа рассчитывается исходя из количества дней в месяце, в течение которых налогоплательщик имел статус индивидуального предпринимателя?
Ответ: В случае если индивидуальный предприниматель зарегистрировался в качестве индивидуального предпринимателя не с первого числа месяца, он обязан уплачивать страховые взносы в виде фиксированного платежа за указанный месяц пропорционально количеству дней этого месяца, начиная с даты государственной регистрации, то есть получения свидетельства о государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя.
Пример: индивидуальный предприниматель зарегистрировался 16 апреля.
Размер фиксированного платежа за апрель месяц составит: на страховую часть - 100 / 30 х 15 = 50 рублей;
на накопительную часть - 50 / 30 х 15 = 25 рублей;
всего 75 рублей.
Вопрос N 27: Индивидуальный предприниматель работает по трудовому договору на предприятии. Работодатель отчисляет страховые взносы на ОПС. Обязан ли индивидуальный предприниматель уплачивать страховые взносы на ОПС, в том числе и в виде фиксированного платежа?
Ответ: Индивидуальный предприниматель может работать по трудовому договору в любой организации, в том числе и в государственной. Согласно Трудовому кодексу трудовой договор заключается только с физическим лицом. Для его заключения не имеет значения тот факт, что это физическое лицо на момент заключения договора обладает статусом предпринимателя без образования юридического лица.
То есть каким бы правовым статусом ни обладало физическое лицо, трудовой договор с ним заключается и реализуется так, как будто это лицо не обладает на момент заключения трудового договора никаким иным правовым статусом, кроме статуса работника, нанимающегося на работу по трудовому договору. Поэтому индивидуальный предприниматель, работающий на предприятии по трудовому договору, не является плательщиком ЕСН по доходам, полученным от такого предприятия, а деятельность данного физического лица на предприятии не является предпринимательской.
Однако с доходов, полученных от предпринимательской деятельности, ЕСН и страховые взносы на ОПС должны уплачиваться предпринимателем в общеустановленном порядке. Кроме того, независимо от того, осуществлялась им предпринимательская деятельность в налогом периоде или нет, предприниматель обязан уплачивать страховые взносы на ОПС в виде фиксированного платежа.
Вопрос N 28: Имело ли право в 2002 году крестьянское (фермерское) хозяйство (далее - КФХ), производящее и реализующее сельскохозяйственную продукцию, на льготу, установленную подпунктом 5 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса, если оно зарегистрировано как КФХ в 1991 году и льготой по ЕСН не пользовалось? Что означает положение этой статьи, говорящее, что норма применяется в отношении доходов тех членов КФХ, которые ранее не пользовались такой нормой?
Ответ: Подпунктом 5 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса установлено, что не подлежат налогообложению доходы членов крестьянского (фермерского) хозяйства, получаемые в этом хозяйстве от производства и реализации сельскохозяйственной продукции, а также от производства сельскохозяйственной продукции, ее переработки и реализации в течение пяти лет, начиная с года регистрации хозяйства.
Поскольку с момента государственной регистрации крестьянского хозяйства (с 1991 года) прошло более пяти лет, оснований для применения в 2002 году нормы, установленной подпунктом 5 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса, не имеется.
Данная норма применяется в отношении доходов тех членов КФХ, которые ранее не пользовались этой нормой. Если один из членов КФХ ранее был членом другого КФХ и это хозяйство уже пользовалось льготой, то, перейдя в другое КФХ, данный член КФХ льготой воспользоваться не может.
Рассматриваемая льгота касается только доходов членов КФХ, получаемых в этом хозяйстве от производства и реализации сельскохозяйственной продукции, а на выплаты, начисленные в пользу физических лиц, привлекаемых для работы в КФХ, она не распространяется.
Вопрос N 29: Каким образом следует определять задолженность по страховым взносам на ОПС в виде фиксированных платежей, если до 01.01.2004 начисление в КЛС не производилось, а с 01.01.2004 по кодам бюджетной классификации 1010611 и 1010621 КЛС налогоплательщиков не ведутся? Учет вышеуказанных платежей производится в реестрах по учету поступлений и возвратов по налогам и сборам и иным платежам по форме N 11.
Ожидаются ли какие-либо изменения по введению автоматизированного учета по контролю за уплатой индивидуальными предпринимателями фиксированных платежей и рассмотрение вопроса о пересмотре существующего на сегодняшний день с ПФР Порядка взаимодействия...?
Ответ: В соответствии с пунктом 2 статьи 25 Закона N 167-ФЗ взыскание недоимки по страховым взносам и пеней осуществляется органами Пенсионного фонда Российской Федерации в судебном порядке.
Согласно пункту 2 Порядка обмена информацией между налоговыми органами и органами ПФР, подписанного МНС России и ПФР от 04.02.2002 NN БГ-15-05/65, МЗ-16-25/1043, органы МНС России обеспечивают передачу органам ПФР, в частности, копии платежных документов на уплату страховых взносов в ПФР, направляемых на выплату страховой и накопительной части трудовой пенсии, полученных органами ПФР.
Поскольку квитанции об уплате индивидуальными предпринимателями страховых взносов в виде фиксированных платежей поступают в налоговые инспекции, а не в органы ПФР, появляется необходимость по итогам года информировать органы ПФР о неуплаченных (не полностью уплаченных) индивидуальными предпринимателями фиксированных платежах - как за период до 01.01.2004, когда учет уплаченных индивидуальными предпринимателями страховых взносов на ОПС в виде фиксированных платежей производился по кодам бюджетной классификации 1010611 и 1010621, так и после 01.01.2004, когда их учет производится в реестре формы N 11.
Неуплаченные (не полностью уплаченные) фиксированные платежи в разрезе каждого индивидуального предпринимателя определяются не в автоматизированном режиме, а вручную, то есть являются трудоемким процессом.
Переход на автоматизированный режим подсчета сумм неуплаченных фиксированных платежей будет возможен лишь после установления в Законе N 167-ФЗ для плательщиков срока уплаты фиксированных платежей и соответствующей налоговой отчетности.
Пересмотр существующего порядка взаимодействия с органами ПФР в части передачи информации о задолженности по неуплаченным (не полностью уплаченным) суммам фиксированных платежей по каждому плательщику с приложением соответствующих документов, необходимых для обращения органов ПФР в суд, в настоящее время не планируется.
Вопрос N 30: КФХ зарегистрировано постановлением администрации района в 1997 году как юридическое лицо. В 2000 г. администрацией района проведена его перерегистрация (статус не изменился - юридическое лицо). Распространяется ли на КФХ подпункт 5 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса в 2003 г., если ранее вышеуказанной льготой КФХ не пользовалось?
Ответ: Норма, приведенная в подпункте 5 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса, применяется в течение пяти лет, начиная с года регистрации КФХ. Перерегистрация не означает создание нового предприятия. Льгота действовала с 1997 по 2002 год. Так как с момента регистрации КФХ прошло более 5 лет, то для пользования данной нормой в 2003 году оснований нет.
Вопрос N 31: В каком порядке организации, переведенной на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности (далее - ЕНВД), следует начислять страховые взносы на ОПС с сумм пособий по временной нетрудоспособности, выплачиваемых работникам в размерах, превышающих максимальный размер, установленный законодательством?
Ответ: Территориальными органами ФСС РФ к зачету принимаются только суммы пособий по временной нетрудоспособности, выплачиваемых работникам в размерах, не превышающих максимальный размер, установленный законодательством. Следовательно, страховые взносы на ОПС с сумм пособий по временной нетрудоспособности, выплачиваемых работникам в размерах, превышающих максимальный размер, установленный законодательством, исчисляются в общеустановленном порядке. При этом пункт 3 статьи 236 Налогового кодекса на организации, переведенные на ЕНВД, не распространяется, так как данные организации не формируют налоговую базу по налогу на прибыль.
Вопрос N 32: Имеет ли право индивидуальный предприниматель уменьшить ЕНВД на сумму уплаченного страхового взноса в виде фиксированного платежа, превышающего минимальный размер фиксированного платежа (150 рублей), предусмотренный статьей 28 Закона N 167-ФЗ?
Ответ: В соответствии с п. 2 ст. 346.32 Налогового кодекса сумма ЕНВД, исчисленная за налоговый период, уменьшается на сумму страховых взносов в виде фиксированных платежей, уплаченных индивидуальными предпринимателями за свое страхование.
Порядок уплаты фиксированных платежей определен статьей 28 Закона N 167-ФЗ. Размер фиксированного платежа в расчете на месяц устанавливается исходя из стоимости страхового года, ежегодно утверждаемой Правительством РФ. Минимальный размер фиксированного платежа установлен в размере 150 рублей в месяц, в т.ч. 100 рублей направляется на финансирование страховой части трудовой пенсии, 50 рублей - на финансирование накопительной части трудовой пенсии. Порядок и сроки исчисления и уплаты фиксированных платежей в размере, превышающем минимальный, определяются Правительством РФ.
Пунктом 3 Правил исчисления и уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в виде фиксированного платежа в размере, превышающем минимальный размер фиксированного платежа, утвержденных Правительством РФ от 11.03.2003 N 148, размер фиксированного платежа на месяц рассчитывается путем деления стоимости страхового года, ежегодно утверждаемой Правительством РФ, на 12. В случае если рассчитанный на месяц в указанном порядке размер фиксированного платежа не превышает минимального размера, установленного статьей 28 Закона N 167-ФЗ, уплата фиксированного платежа осуществляется в минимальном размере.
Стоимость страхового года установлена Постановлением Правительства РФ от 06.02.2004 N 52, в т.ч. на 2002 год она составляет 504 рубля, на 2003 год - 756 рублей, на 2004год - 1008 рублей. Так как размер фиксированного платежа на месяц, рассчитанный в соответствии с п. 3 Правил, не превышает 150 рублей, фиксированный платеж за указанные годы должен уплачиваться в размере 150 рублей в месяц.
На основании вышеизложенного, индивидуальный предприниматель не имеет права уменьшать сумму ЕНВД в 2003 - 2004 годах на сумму страхового взноса в виде фиксированного платежа, превышающую минимальный размер фиксированного платежа в размере 150 рублей в месяц.
Вопрос N 33: Обязано ли платить ЕСН предприятие, занимающееся игорным бизнесом, если да, то применяется ли по нему пункт 3 статьи 236 Налогового кодекса?
Ответ: Согласно положениям пункта 1 статьи 236 Налогового кодекса объектом налогообложения по ЕСН для налогоплательщиков - лиц, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.
Положениями пункта 3 статьи 236 Налогового кодекса предусмотрено, что указанные в пункте 1 статьи 236 Налогового кодекса выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения по ЕСН, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.
Общие принципы, на основании которых определяются плательщики налога на игорный бизнес, объекты налогообложения, налогооблагаемая база и ставки налога для организаций и физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность в области игорного бизнеса, устанавливаются Федеральным законом от 31.07.1998 N 142-ФЗ "О налоге на игорный бизнес" (статья 1). Данный Закон N 142-ФЗ является законом прямого действия и не содержит норм о том, что уплата налога на игорный бизнес заменяет уплату тех или иных видов налогов, в том числе и ЕСН.
Таким образом, организации, занимающиеся игорным бизнесом, являются плательщиками ЕСН на общих основаниях.
Поскольку организации, осуществляющие предпринимательскую деятельность в области игорного бизнеса, не являются плательщиками налога на прибыль, то они не вправе применять вышеуказанную норму (пункт 3 статьи 236 Налогового кодекса) и, следовательно, обязаны уплачивать ЕСН в общеустановленном порядке (см. пункт 4.1 Методических рекомендаций по порядку исчисления и уплаты единого социального налога, утвержденных Приказом МНС России от 05.07.2002 N БГ-3-05/344, а с 23 января 2004 г. - п. 4 разъяснений МНС России от 23.01.2004 N СА-14-05/16ДСП@# по отдельным вопросам, связанным с применением главы 24 Налогового кодекса (доведено до налоговых органов письмом Управления от 29.01.2004 N 04-20/378ДСП@#).
В случае ведения игорным заведением иных (кроме игорного и не подпадающих под специальные налоговые режимы) видов деятельности и формирования налоговой базы по налогу на прибыль налогообложение выплат и вознаграждений, указанных в пункте 1 статьи 236 Налогового кодекса, правомерно производить с применением нормы пункта 3 статьи 236 Налогового кодекса.
Вопрос N 34: Каким образом налогоплательщикам, осуществляющим наряду с предпринимательской деятельностью, облагаемой ЕНВД, иные виды деятельности, заполнять строки 0500 - 0540 декларации по ЕСН?
Ответ: В соответствии с Инструкцией по заполнению налоговой декларации по ЕСН для лиц, производящих выплаты физическим лицам..., утвержденной Приказом МНС России от 9 октября 2002 г. N БГ-3-05/550 , налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, облагаемой ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, по строкам 0500 - 0540 отражают платежи по страховому взносу на ОПС (налоговый вычет), исчисленные с выплат и вознаграждений по видам деятельности, не облагаемым ЕНВД.