Разъяснение от 01.12.2010 г № Б/Н
Выездные налоговые и камеральные проверки
Вопрос:Любая выездная налоговая проверка начинается с предъявления налогоплательщику требования о представлении документов. Согласно п. 2 и п. 3 ст. 93 НК РФ истребуемые документы должны быть представлены в течение 10 рабочих дней со дня получения соответствующего требования в виде заверенных копий. Означает ли это, что до истечения указанного срока налогоплательщик вправе не представлять проверяющим документы, в том числе подлинные? Будет ли входить этот 10-дневный период, необходимый для подготовки документов, в срок проведения выездной проверки?
Ответ: Нет, не означает. В соответствии с п. 12 ст. 89 налогоплательщик обязан обеспечить возможность должностным лицам налоговых органов, проводящим выездную налоговую проверку, ознакомиться с документами (в том числе подлинными), связанными с исчислением и уплатой налогов, с первого дня начала проверки.
При проведении выездной налоговой проверки у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы в порядке, установленном ст. 93 НК РФ. Документы в соответствии с п. 3 ст. 93 налогоплательщик должен представить в течение 10 дней со дня вручения соответствующего требования. Представление документов на бумажном носителе производится в виде заверенных проверяемым лицом копий. Данный срок исчисляется в рабочих днях (п. 6 ст. 6.1). Течение срока начинается на следующий день после дня вручения требования о представлении документов (п. 2 ст. 6.1). При этом датой вручения требования признается дата его фактического получения налогоплательщиком (его представителем). В соответствии с п. 8 ст. 89 срок проверки начинает исчисляться с даты вынесения руководителем налогового органа решения о проведении выездной проверки. Окончание срока определяется днем составления справки о проведенной выездной проверке. 10-дневный срок для представления документов по требованию не продляет срок проведения выездной проверки, установленный п. 8 ст. 89.
Вопрос:Согласно п. 2 ст. 93 НК РФ в случае необходимости налоговый орган, проводящий проверку, вправе ознакомиться с подлинниками документов, в каких случаях возникает такая необходимость?
Ответ: Необходимость ознакомления с подлинниками документов определяется должностным лицом налогового органа, проводящим проверку. Согласно п. 12 ст. 89 ознакомление должностных лиц налоговых органов с подлинниками документов допускается только на территории налогоплательщика, за исключением случаев проведения выездной налоговой проверки по месту нахождения налогового органа, а также случаев, предусмотренных ст. 94 НК РФ.
Вопрос:Согласно п. 5 ст. 93 НК РФ налоговые органы не вправе повторно запрашивать документы, которые ранее налогоплательщик представлял в виде заверенных копий при проведении камеральных и выездных проверок. Исключение составляют случаи, когда документы были утрачены вследствие непреодолимой силы. Разъясните, пожалуйста, что это за случаи?
Ответ: Обстоятельства непреодолимой силы - это форс-мажорные обстоятельства, к которым могут быть отнесены технологические катастрофы, стихийные бедствия (пожары, землетрясения, наводнения), военные действия, другие чрезвычайные ситуации.
В настоящее время сложилась противоречивая арбитражная практика в отношении оформления требования о представлении документов на основании ст. 93 и 93.1 НК РФ. Хотелось бы знать позицию Управления ФНС по Красноярскому краю, какие сведения должны содержаться в требовании, чтобы налогоплательщик точно мог определить состав и объем документов для проверки. Вправе ли налогоплательщик отказаться от исполнения требования, содержащего общие наименования документов, документов без указания периода их составления, а также количества истребуемых документов?
В порядке, установленном ст. 93 НК РФ, должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы. При этом налоговым законодательством не установлена обязанность указывать в требовании точные наименования документов, их реквизиты, а также количество, поскольку налоговому органу неизвестно, какие конкретно документы оформлены налогоплательщиком при осуществлении хозяйственных операций в проверяемом налоговом периоде. В данной ситуации требование о представлении документов должно содержать информацию, позволяющую налогоплательщику идентифицировать запрашиваемые документы об объектах налогообложения, а также период, к которому эти документы относятся, независимо от периода их составления. Необходимые документы, их наименование и количество должны быть определены налогоплательщиком самостоятельно.
При наличии обстоятельств истребования необходимых для налоговой проверки документов либо в случае, если вне рамок проведения налоговых проверок у налоговых органов возникает обоснованная необходимость получения информации относительно конкретной сделки, должностное лицо налогового органа вправе в порядке, установленном ст. 93.1, истребовать эту информацию у участников сделки или у иных лиц, располагающих информацией об этой сделке. В этом случае в требовании должны быть указаны наименования, реквизиты, иные индивидуализирующие признаки документов, период, к которому они относятся (Постановление Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 31.03.2009 N 16896/08).
Налоговый кодекс не исключает возможность в случае неясности относительно запрашиваемой информации лицу, получившему требование о представлении документов, обратиться в налоговый орган за уточнением, но не предусматривает основания для оставления налогоплательщиком этого требования при наличии запрашиваемых документов без исполнения. Невыполнение требования инспекции о представлении документов является основанием для привлечения к ответственности, предусмотренной ст. 126 или 129.1 НК РФ.
Вопрос:В каких случаях может быть назначена проверка, выходящая за рамки 3-летнего периода, и по каким налогам с учетом изменений, внесенных в статью 89 НК РФ Федеральным законом от 27.07.2010 N 229-ФЗ?
Ответ: Порядок исчисления периода, подлежащего налоговому контролю, установлен п. 4 ст. 89 НК РФ, согласно которому в рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки. С учетом изменений в п. 4 ст. 89 НК РФ, внесенных Федеральным законом от 27.07.2010 N 229-ФЗ со 2 сентября 2010 г., в рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, за который представлена уточненная декларация, в том числе за период, превышающий 3-летний срок, предшествующий году, в котором вынесено решение о проведении проверки. Выездная налоговая проверка за период, выходящий за рамки 3-летнего периода, может быть проведена только по налогу, по которому представлена уточненная декларация.
Вопрос:Если налогоплательщик подал уточненную декларацию не к уменьшению налога, а к увеличению, обязательно ли назначение выездной проверки за период, превышающий 3 года? Как быть, если документы, относящиеся к периоду, за который подана уточненная декларация, уже уничтожены в связи с истечением сроков хранения?
Ответ: При представлении уточненной налоговой декларации не к уменьшению налога, а к увеличению обязательного назначения выездной налоговой проверки НК РФ не предусмотрено. Из заданного вопроса не понятно, на основании каких документов налогоплательщиком определены налоговые обязательства в сторону увеличения в представленной уточненной декларации в случае уничтожения документов, относящихся к периоду, за который представлена уточненная декларация.
Сроки хранения документов для разных целей установлены в разных законодательных актах. Для целей бухгалтерского учета - в Законе о бухучете от 21.11.1996 N 129-ФЗ, для целей налогового учета - в пп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ. В соответствии с п. 1 ст. 17 Федерального закона "О бухгалтерском учете" организации обязаны хранить первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета и бухгалтерскую отчетность в течение сроков, устанавливаемых в соответствии с правилами организации государственного архивного дела, но не менее 5 лет. Порядок хранения, комплектования, учета и использования архивных документов организаций (независимо от форм собственности) и предпринимателей регулируется Федеральным законом от 22.10.2004 N 125-ФЗ "Об архивном деле в Российской Федерации". Приказом Минкультуры РФ от 25.08.2010 N 558 утвержден "Перечень типовых управленческих архивных документов, образующихся в процессе деятельности государственных органов, органов местного самоуправления и организаций, с указанием сроков хранения". По общему правилу срок хранения документа начинает течь с 1 января года, следующего за тем, когда этот документ последний раз использовался как основание для отражения операций.
Если у вас без уважительной причины не будет каких-либо первичных документов, счетов-фактур, регистров бухгалтерского учета, в том числе из-за того, что вы избавились от них раньше срока, установленного НК РФ, то налоговые органы вправе взыскать штрафные санкции за отсутствие первичных документов и их непредставление в соответствии со статьями 120, 126 НК РФ.
Вопрос:Проводится выездная проверка по налогу на прибыль и НДС в организации, у которой имеется филиал в другом регионе. Каким образом и в какие сроки представляются первичные учетные документы, относящиеся к деятельности филиала, если по правилам документооборота, утвержденным в организации, документы хранятся по месту нахождения филиала?
Ответ: Если документы находятся в филиале и там же ведется бухгалтерский (налоговый) учет, формируются отчетные данные, то выездная налоговая проверка может быть организована налоговым органом по месту его нахождения. Документы в таком случае будут представляться проверяющим по месту нахождения филиала. Если по месту нахождения филиала не ведется бухгалтерский (налоговый) учет, не формируются отчетные показатели деятельности филиала для включения их в декларации по организации в целом, т.е. первичные документы обрабатывались в головной организации, то в соответствии с п. 12. ст. 89 НК РФ налогоплательщик обязан обеспечить проверяющим ознакомление с документами, необходимыми для осуществления налоговой проверки, в том числе и по деятельности филиала. Сроки представления документов согласовываются с проверяющими. В случае необеспечения ознакомления должностных лиц, проводящих проверку, с оригиналами документов налогоплательщику будет выставлено требование в соответствии со ст. 93 НК РФ. В соответствии с положениями п. 3 ст. 93 документы, которые были истребованы в ходе налоговой проверки, налогоплательщиком представляются в течение 10 рабочих дней со дня получения соответствующего требования. На случай, если проверяемое лицо не имеет возможности уложиться в 10-дневный срок, в указанной норме прописана процедура продления названного срока. Так, если проверяемое лицо не имеет возможности представить истребуемые документы в течение 10 дней, оно в течение дня, следующего за днем получения требования о представлении документов, письменно уведомляет проверяющих должностных лиц налогового органа о невозможности представления в указанные сроки документов с указанием причин, по которым истребуемые документы не могут быть представлены в установленные сроки, и о сроках, в течение которых проверяемое лицо может представить истребуемые документы. В течение 2 рабочих дней со дня получения такого уведомления руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе на основании этого уведомления продлить сроки представления документов или отказать в продлении сроков, о чем выносится отдельное решение.
Вопрос:Обособленное подразделение, зарегистрированное в другом регионе, не имеет статуса филиала или представительства. Может ли в отношении такого подразделения проводиться самостоятельная выездная проверка по месту его нахождения?
Ответ: Согласно п. 2 ст. 11 НК РФ обособленным подразделением организации является любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. Признание обособленного подразделения организации таковым производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение. Ст. 55 ГК РФ предусмотрено, что представительством является обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения, которое представляет интересы юридического лица и осуществляет их защиту. Филиалом является обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения и осуществляющее все его функции или их часть, в том числе функции представительства. Представительства и филиалы должны быть указаны в учредительных документах создавшего их юридического лица.
Согласно п. 1 ст. 31 налоговые органы вправе проводить налоговые проверки в порядке, установленном НК РФ. Пунктом 7 ст. 89 Кодекса предусмотрено, что в рамках выездной налоговой проверки налоговый орган вправе проверять деятельность филиалов и представительств налогоплательщика. Налоговый орган вправе проводить самостоятельную выездную налоговую проверку филиалов и представительств по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты региональных и (или) местных налогов. Таким образом, НК РФ не предусмотрено право территориальных налоговых органов проводить самостоятельную выездную налоговую проверку обособленных подразделений организации, не являющихся филиалами и представительствами.
Вопрос:Согласно п. 9 ст. 101 НК РФ копия решения, которое принято в результате рассмотрения материалов налоговой проверки, должна быть вручена налогоплательщику (представителю) лично. При отсутствии такой возможности копия решения направляется заказным письмом и считается врученной по истечении 6 рабочих дней с даты направления письма. В связи с этим поясните, пожалуйста, в каких случаях считается, что возможность вручить копию решения лично отсутствует? Означает ли новая редакция п. 9 ст. 101 НК РФ, что теперь налоговый орган будет направлять заказное письмо налогоплательщику без почтового уведомления?
Ответ: В случае уклонения налогоплательщика (представителя) от получения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - Решение), а это может быть лично заявленный отказ, неявка по вызову в инспекцию, отсутствие по юридическому адресу и т.п., по принятии налоговым органом установленных НК РФ мер, направленных на вручение лично, Решение может быть направлено по почте заказным письмом. Подтверждением факта получения налогоплательщиком Решения будет служить квитанция почтового отправления, опись вложения либо почтовое уведомление о вручении или информация с официального интернет-сайта Почты России о вручении почтового отправления.
Вопрос:Что такое углубленная камеральная проверка и в каких случаях она проводится?
Ответ: НК РФ не содержит такого понятия, как углубленная камеральная проверка. Скорее всего, речь идет о камеральных налоговых проверках, в ходе которых налоговые органы вправе истребовать дополнительные документы, подтверждающие право налогоплательщиков на заявленные налоговые льготы, правомерность применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, документы, являющиеся основанием для исчисления и уплаты налогов, связанных с использованием природных ресурсов.
Вопрос:Какие документы могут быть истребованы налоговым органом в рамках камеральной налоговой проверки? Вправе ли налоговый орган истребовать бухгалтерские и налоговые регистры при камеральной проверке?
Ответ: В соответствии с п. 1 ст. 93 НК РФ должностное лицо инспекции, проводящей проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы. Согласно п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с ним. Следовательно, налоговые органы могут истребовать любые документы, в том числе налоговые и бухгалтерские регистры, в предусмотренных статьей 88 НК РФ случаях.
Вопрос:Проводятся ли камеральные проверки налоговых агентов по справкам N 2-НДФЛ?
Ответ: В соответствии со ст. 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа. Правила, предусмотренные настоящей статьей, распространяются также на плательщиков сборов, налоговых агентов. Согласно ст. 230 НК РФ налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц этого налогового периода и суммах, начисленных и удержанных в этом налоговом периоде, налогов ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме 2-НДФЛ, утвержденной федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов. Справку о доходах формы 2-НДФЛ нельзя признать налоговой декларацией либо расчетом, поэтому как такового понятия проведения камеральной налоговой проверки налоговых агентов на основании представленных сведений о доходах физических лиц нет.
Налоговые органы имеют право на основании положений ст. 82 НК РФ проводить налоговый контроль в отношении налоговых агентов в виде проверки данных учета и отчетности. Федеральным законом от 27.07.2010 N 229-ФЗ в ст. 230 НК РФ внесены изменения, в частности, в справку о доходах физических лиц формы 2-НДФЛ добавлен новый реквизит "суммы перечисленных налогов". Справка о доходах физических лиц формы 2-НДФЛ подписывается должностным лицом и заверяется печатью организации. При выявлении факта неперечисления, неполного удержания и (или) перечисления налога на доходы физических лиц в бюджет и на основании ст. 123 НК РФ налоговый орган имеет право привлечь налогового агента к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.