Письмо от 09.03.2004 г № ПФ-2.23-08/00002
Об особенностях уплаты единого социального налога
Управление Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Краснодарскому краю разъясняет.
Вопрос 1:Распространяется действие подпункта 13 пункта 1 статьи 238 НК РФ на выплаты, произведенные за счет членских взносов членам профсоюзной организации, не состоящим с профсоюзной организацией в трудовых отношениях?
Облагаются единым социальным налогом выплаты, произведенные членам профсоюза - неосвобожденным работникам профсоюзных комитетов, не состоящим в трудовых отношениях с профсоюзной организацией, за выполнение общественных обязанностей в профсоюзной организации?
Ответ: Согласно пункту 1 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения единым социальным налогом для налогоплательщиков-организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.
В соответствии с подпунктом 13 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса РФ не подлежат налогообложению выплаты в денежной и натуральной формах, осуществляемые за счет членских профсоюзных взносов каждому члену профсоюза, при условии, что данные выплаты в денежной и натуральной формах производятся не чаще одного раза в три месяца и не превышают 10000 руб. в год.
Следовательно, на выплаты, производимые за счет членских взносов членам профсоюзной организации, не состоящим с ней в трудовых отношениях, ограничения, установленные подпунктом 13 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса РФ, не распространяются.
Выплаты, произведенные членам профсоюза - неосвобожденным работникам профсоюзных комитетов, не состоящим в трудовых отношениях с профсоюзной организацией, за выполнение общественных обязанностей в профсоюзной организации единым социальным налогом не облагаются.
Вопрос 2:Правомерно уменьшение суммы единого социального налога, исчисленного за налоговый период, на уплаченную сумму налога на доходы физических лиц?
Ответ: Порядок исчисления, порядок и сроки уплаты единого социального налога индивидуальными предпринимателями установлен статьей 244 Налогового кодекса Российской Федерации.
Согласно пункту 5 статьи 244 НК РФ расчет единого социального налога по итогам налогового периода производится индивидуальными предпринимателями самостоятельно, исходя из всех полученных в налоговом периоде доходов с учетом расходов, связанных с их извлечением, и ставок, указанных в пункте 3 статьи 241 настоящего Кодекса.
Разница между суммами авансовых платежей, уплаченными за налоговый период, и суммой налога, подлежащей уплате в соответствии с налоговой декларацией, подлежит уплате не позднее 15 июля года, следующего за налоговым периодом, либо зачету в счет предстоящих платежей по налогу или возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном статьей 78 настоящего Кодекса.
Суммы уплаченных индивидуальным предпринимателем со своего дохода авансовых платежей по единому социальному налогу в расходы за рассматриваемый налоговый период не включаются. Также не уменьшает налоговую базу для исчисления единого социального налога индивидуальными предпринимателями за налоговый период налог на доходы физических лиц со своего дохода.
Выплаты, осуществляемые индивидуальным предпринимателем наемным работникам, и налоги, уплаченные с данных выплат (единый социальный налог, налог на доходы физических лиц), в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ включаются в расходы предпринимателя, то есть уменьшают налоговую базу для исчисления единого социального налога.
Вопрос 3:Облагаются единым социальным налогом выплаты членам казачьего общества за исполнение обязанностей по охране общественного порядка?
Ответ: В соответствии с пунктом 1 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения единым социальным налогом для налогоплательщиков-организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.
Учитывая изложенное, выплаты казакам - членам казачьего общества Кубанского казачьего войска за охрану общественного порядка облагаются единым социальным налогом в случае заключения казачьим обществом с казаками - членами казачьего общества трудовых или гражданско-правовых договоров, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг.
Вопрос 4:Являются налогоплательщиками единого социального налога организации, осуществляющие деятельность в сфере игорного бизнеса?
Ответ: В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 235 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками единого социального налога признаются организации, производящие выплаты физическим лицам.
Пунктом 1 статьи 236 Налогового кодекса РФ определено, что объектом налогообложения для налогоплательщиков-организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.
На основании статьи 365 Налогового кодекса РФ налогоплательщиками налога на игорный бизнес признаются организации или индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность в сфере игорного бизнеса. Объектами налогообложения в соответствии со статьей 366 Налогового кодекса признаются:
1) игровой стол;
2) игровой автомат;
3) касса тотализатора;
4) касса букмекерской конторы.
Налоговый кодекс РФ не освобождает организацию от уплаты единого социального налога в связи с уплатой налога на игорный бизнес.
На основании изложенного организации, осуществляющие деятельность в сфере игорного бизнеса, являются плательщиками единого социального налога.
При применении пункта 3 статьи 236 Налогового кодекса РФ необходимо учитывать, что данная норма не распространяется на налогоплательщиков, не являющихся налогоплательщиками налога на прибыль организаций, налога на доходы физических лиц, а именно: организаций, уплачивающих налог на игорный бизнес, по деятельности, относящейся к игорному бизнесу.
В соответствии с пунктом 9 статьи 274 Налогового кодекса РФ при исчислении налоговой базы не учитываются в составе доходов и расходов налогоплательщиков доходы и расходы, относящиеся к игорному бизнесу.
Налогоплательщики, являющиеся организациями игорного бизнеса, а также организации, получающие доходы от деятельности, относящейся к игорному бизнесу, обязаны вести обособленный учет доходов и расходов по такой деятельности.
При этом расходы организаций, занимающихся игорным бизнесом, в случае невозможности их разделения определяются пропорционально доле доходов организации от деятельности, относящейся к игорному бизнесу, в общем доходе организации по всем видам деятельности.
Вопрос 5:Организация производит выплаты работникам, занятым на тяжелых работах и работах с вредными и (или) опасными условиями труда, в виде доплат к заработной плате и компенсационных выплат. Подлежат ли указанные выплаты налогообложению единым социальным налогом?
Ответ: Согласно п.п. 2 п. 1 статьи 238 части II Налогового кодекса РФ не подлежат налогообложению все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат в пределах установленных норм.
При исчислении налогооблагаемой базы по работникам, занятым на тяжелых работах и работах с вредными и (или) опасными условиями труда, следует учитывать следующее.
Заработная плата работников, занятых на тяжелых работах и работах с вредными и (или) опасными условиями труда, состоит из вознаграждений за труд, а также выплат компенсационного и стимулирующего характера.
Согласно статье 146 Трудового кодекса РФ оплата труда работников, занятых на тяжелых работах, работах с вредными, опасными и иными особыми условиями труда, производится в повышенном размере.
Размеры доплат в процентах к тарифной ставке (окладу) за условия труда на работах с тяжелыми и вредными условиями и на работах с особо тяжелыми и особо вредными условиями установлены Постановлением Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 03.10.1986 N 387/22-78.
Данные доплаты и надбавки, указанные в разделе VI ТК РФ "Оплата и нормирование труда", в том числе за условия труда на работах с тяжелыми и вредными условиями и на работах с особо тяжелыми и особо вредными условиями труда, в соответствии со статьей 236 части II Налогового кодекса РФ подлежат обложению единым социальным налогом.
Компенсационные выплаты работникам, занятым на тяжелых работах, работах с вредными, опасными и иными особыми условиями труда, закреплены статьями 210, 219 Трудового кодекса РФ и устанавливаются законодательством, коллективным договором, соглашением или трудовым договором. Согласно статье 238 части II Налогового кодекса РФ указанные компенсационные выплаты не подлежат налогообложению единым социальным налогом.
Начисления компенсационного характера за работу в тяжелых, вредных и особо вредных условиях труда, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами, контрактами и (или) коллективными договорами, в соответствии с п. 3 статьи 255 части II Налогового кодекса РФ относятся к расходам на оплату труда.
Вопрос 6:Имеет ли право налоговый орган при проведении выездной налоговой проверки индивидуального предпринимателя, осуществляющего деятельность без образования юридического лица, применяющего в своей деятельности общую систему налогообложения, начислить штрафные санкции по ст. 119 НК РФ за несвоевременное представление декларации по единому социальному налогу за 2003 год и по ст. 122 НК РФ за неуплату ЕСН за 2003 год, если предприниматель снят с налогового учета в сентябре 2003 года?
Ответ: В соответствии со статьей 119 Налогового кодекса Российской Федерации непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета влечет взыскание штрафа в процентном отношении от суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основе этой декларации в зависимости от продолжительности пропуска срока, установленного для ее представления.
Пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога.
Налоговый кодекс Российской Федерации не устанавливает дополнительных сроков для представления налоговой декларации по единому социальному налогу и уплаты налога предпринимателями, осуществляющими свою деятельность без образования юридического лица, в случае прекращения ими предпринимательской деятельности и снятия с налогового учета.
На основании изложенного привлечение предпринимателя, снятого с налогового учета в сентябре 2003 года, к налоговой ответственности в 2004 году по ст. ст. 119, 122 Налогового кодекса Российской Федерации является правомерным по истечении сроков, определенных Налоговым кодексом Российской Федерации для представления налоговой декларации и уплаты налога.
Вопрос 7:Какие изменения произошли по страховым тарифам в отношении выплат сотрудникам 1967 года рождения?
Ответ: С 1 января 2004 года изменились страховые тарифы в отношении выплат сотрудникам 1967 года рождения и моложе. Новые тарифы предусмотрены статьей 33 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации".
В частности, при годовой зарплате работника до 100000 руб. взносы на финансирование страховой части трудовой пенсии теперь нужно перечислять в Пенсионный фонд по ставке 10%, а не 11%, как раньше. А на финансирование накопительной части трудовой пенсии - по ставке 4% вместо 3%.
Для более высоких зарплат тарифы страховых взносов на пенсионное страхование также изменились. Суммарный тариф остался прежним - 14%.
Новые ставки будут действовать в течение 2004 года и вновь поменяются в 2005 году.
Вопрос 8:Подлежат ли налогообложению выплаты за работу в выходные и нерабочие праздничные дни у организаций, формирующих налоговую базу по налогу на прибыль?
Ответ: В соответствии с п. 1 ст. 236 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения для налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 п. 1 ст. 235 Налогового кодекса РФ, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.
Согласно п. 1 ст. 237 Налогового кодекса РФ при определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в ст. 238 Налогового кодекса РФ) вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности, полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника или членов его семьи, в том числе оплата коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в их интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования.
Пунктом 3 ст. 236 НК РФ определено, что указанные в п. 1 ст. 236 Налогового кодекса РФ выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом обложения единым социальным налогом, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.
В целях исчисления единого социального налога под выплатами, уменьшающими налоговую базу по налогу на прибыль организаций, следует понимать выплаты, включение которых в состав расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль предусмотрено главой 25 Налогового кодекса РФ. При этом источники расходов и порядок отражения таких выплат в бухгалтерском учете не имеют значения.
К выплатам, которые не являются объектом обложения единым социальным налогом, могут относиться только выплаты, входящие в состав расходов, приведенных в ст. 270 Налогового кодекса РФ.
Согласно п. 3 ст. 255 Налогового кодекса РФ признаются расходами на оплату труда начисления стимулирующего или компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, в том числе надбавки к тарифным ставкам и окладам за работу в ночное время, работу в многосменном режиме, за совмещение профессий, расширение зон обслуживания, за работу в тяжелых, вредных условиях труда, за сверхурочную работу и работу в выходные и праздничные дни, производимую в соответствии с законодательством РФ.
С учетом вышеизложенного выплаты за сверхурочную работу и работу в выходные и праздничные дни, производимую в соответствии с законодательством РФ, согласно п. 1 ст. 236 Налогового кодекса РФ являются объектом обложения единым социальным налогом.
Вопрос 9:Как производятся начисления сумм единого социального налога и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за 4 квартал в карточке лицевого счета плательщика?
Ответ: В соответствии со статьей 240 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым периодом признается календарный год, отчетными периодами по налогу признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.
Пунктом 3 статьи 243 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что в течение отчетного периода по итогам каждого календарного месяца налогоплательщики производят исчисление ежемесячных авансовых платежей по налогу, исходя из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных с начала налогового периода до окончания соответствующего календарного месяца, и ставки налога. Сумма ежемесячного авансового платежа по налогу, подлежащая уплате за отчетный период, определяется с учетом ранее уплаченных сумм ежемесячных авансовых платежей.
Уплата ежемесячных авансовых платежей производится не позднее 15-го числа следующего месяца.
Отсюда - уплата плательщиками ежемесячных авансовых платежей по единому социальному налогу за октябрь 2003 года производится 15 ноября 2003 года, за ноябрь 2003 года - 15 декабря 2003 года, а за декабрь 2003 года - 15 января 2004 года.
Налогоплательщики представляют налоговую декларацию по единому социальному налогу в налоговый орган не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.
Следовательно, начисление сумм ежемесячных авансовых платежей по единому социальному налогу за октябрь, ноябрь и декабрь 2003 года производится в карточке лицевого счета налогоплательщика после представления декларации на даты, установленные для уплаты ежемесячных авансовых платежей, а разница между суммой налога, подлежащей уплате по итогам налогового периода, и суммами налога, уплаченными в течение налогового периода, подлежит уплате и начислению не позднее 15 дней со дня, установленного для подачи налоговой декларации за налоговый период, т.е. не позднее 14 апреля 2004 года.
Вопрос 10:Вправе ли налоговый орган доначислить налогоплательщику единый социальный налог за период, в котором, по данным предприятия, деятельность не велась, но по косвенным признакам (расход электроэнергии, движение денежных средств на расчетном счете и т.д.) установлено ведение хозяйственной деятельности?
Ответ: В случае, если налогоплательщик не вел хозяйственной деятельности за определенный период, налоговый орган вправе истребовать необходимые документы, подтверждающие обоснованность данного факта. Кроме того, в соответствии с п. 2 статьи 86 Налогового кодекса РФ налоговым органом может быть направлен запрос в банк о предоставлении последним информации (справки банка) по операциям и счетам налогоплательщика.
На основании статьи 56 Трудового кодекса РФ работодатель обязан выплачивать заработную плату по заключенным трудовым договорам, а также производить оплату выполненных работ, оказанных услуг по заключенным договорам в соответствии с Гражданским кодексом РФ.
Вместе с тем объектом налогообложения для налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 статьи 235 Налогового кодекса РФ, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисленные налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг. Главой 24 Налогового кодекса РФ не установлены нормы выплат, производимых в пользу работников за трудовую деятельность.
На основании изложенного при установлении факта ведения хозяйственной деятельности и отсутствии выплат работникам организации рекомендуем налоговым органам материалы проверки по данным фактам направить в органы Федеральной службы по экономическим и налоговым преступлениям.
Вопрос 11:На момент увольнения единый социальный налог исчислялся налогоплательщиком-организацией сотруднику по регрессивной шкале. Затем он вновь был принят на работу на данное предприятие. Как исчисляется в данном случае единый социальный налог: как новому работнику или с учетом ранее произведенных выплат?
Ответ: В соответствии с пунктом 1 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения единым социальным налогом для налогоплательщиков-организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.
Следовательно, объект налогообложения по единому социальному налогу возникает в связи с заключением вышеназванных договоров.
При повторном приеме на работу ранее уволенного сотрудника с ним заключается согласно Трудовому законодательству новый трудовой договор.
Учитывая изложенное, единый социальный налог исчисляется данному сотруднику как новому работнику, без учета ранее начисленных сумм.
Вопрос 12:Индивидуальный предприниматель (зарегистрирован в июле 2003 г.) является учредителем общества с ограниченной ответственностью, созданного задолго до регистрации его в качестве предпринимателя. В марте 2004 г. обществом решено выплатить дивиденды учредителям по итогам 2002 года. Облагается данная выплата единым социальным налогом?
Ответ: В соответствии с пунктом 2 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения единым социальным налогом для индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.
Так как Вы являетесь учредителем общества с ограниченной ответственностью как физическое лицо (согласно сведениям, изложенным в запросе), то дивиденды, выплаченные по результатам деятельности общества по итогам 2002 и 2003 годов, в доходы при исчислении единого социального налога не включаются.
Вместе с тем, поскольку Вы являетесь плательщиком единого социального налога, то согласно пункту 7 статьи 244 Налогового кодекса Российской Федерации декларация по итогам 2003 года должна представляться в налоговый орган не позднее 30 апреля 2004 года.
Советник налоговой службы
Российской Федерации
1 ранга
П.В.ФИСЕНКО